Простые выкройки больших размеров для женщин



Продолжается подписка на наши издания! Вы не забыли подписаться?

Основные принципы формирования производственных затрат и издержек обращения

Несмотря на то, что наш журнал называется "Бухгалтерский учет в торговле", к нам обращаются многочисленные читатели с просьбой разъяснить им формирование производственных затрат и производственных издержек обращения. Этот, казалось бы, очень далекий от оптовой или розничной торговли вопрос на самом деле имеет большой бухгалтерский смысл. Многие предприятия до того, как они занялись торговой деятельностью, были либо чисто производственными, либо строительными, либо предприятиями со смешанными функциями деятельности. В наступивших рыночных условиях, когда буквально жизнь заставила предприятия заняться оптовой или розничной торговлей, их производственная деятельность также не умерла, хотя удельный вес ее в общем обороте предприятий очень низок. Но как следует из последних нормативных бухгалтерских актов, многие из которых только подтверждают ранее принятые, бухгалтерам предприятий с разными видами деятельности рекомендовано вести раздельный бухгалтерский учет по видам деятельности. В связи с этим обстоятельством рассматриваемые в статье вопросы ведения производственного бухгалтерского учета становятся довольно актуальными.

В последних решениях Правительства намечена тенденция усиления действий предприятий по оживлению производства. Да и на самом деле, не можем же мы постоянно на своем Российском рынке приобретать то южно-корейские, то китайские, то американские товары, тем самым исподволь развивая экономику этих стран, а не свою собственную. Вопрос этот сейчас стоит довольно остро, и развитие собственного Российского производства товаров неизбежно. В этих условиях бухгалтерам предприятий потребуются прочные знания вопросов производственного бухгалтерского учета, часть которых разбирается в этой статье.

В условиях действующего законодательства каждый бухгалтер сталкивается с необходимостью формирования для использования в практической деятельности нескольких величин "себестоимости продукции работ, услуг".

Первая (самая большая) отражает реальные затраты предприятия по производству и реализации продукции в полном объеме. Данный показатель, безусловно, нужен предприятию для экономического анализа его состояния и принятия управленческих решений.

В бухгалтерском учете предприятия формируется уже некоторым образом усеченная величина себестоимости продукции. Это определяется п. 3.2 приложения № 2 к Приказу Минфина РФ от 12.1 1.96 № 97 "О годовой бухгалтерской отчетности предприятий" и ссылкой в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета (см. раздел "Затраты на производство") о регулировании законодательными и другими нормативными актами перечня расходов, включаемых простые выкройки больших размеров для женщин в себестоимость продукции.

Таким образом, в настоящее время состав затрат, которые могут найти свое отражение на счетах учета производственных затрат и издержек обращения (счет 20), определен Положением о составе затрат, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552 (в редакции Постановления Правительства РФ от 26.06.95 № 627, от 01.07.95 № 661, от 20.11.95 № 1133, от 14.10.96 № 1211, от 22.11.96 № 1387). При этом предполагается корректировка части отраженных на счетах бухгалтерского учета затрат для исчисления налога на прибыль в соответствии с утвержденными лимитами и нормативами, что приводит к формированию третьей "себестоимости" - "себестоимости в целях налогообложения".

Ни для кого не секрет, что в большинстве случаев документальная проверка налоговыми органами правильности расчетов предприятия с бюджетом начинается с анализа бухгалтерских записей по счетам учета производственных затрат и издержек обращения, поскольку именно с неправильным формированием оборотов по данным счетам связано огромное количество ошибок, приводящих в конечном итоге к предъявлению предприятию по итогам документальной проверки значительных сумм финансовых санкций за занижение размера налогооблагаемой прибыли или причитающихся к уплате в бюджет сумм иных налогов.

При этом налоговым органом тщательно проверяются как полнота и правильность отнесения предприятием расходов в дебет счетов учета производственных затрат, так и своевременность и размеры списания указанных затрат в отчетном периоде на счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Безусловно, формирование достоверной налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в отчетном периоде определяется прежде всего обоснованностью списания числящихся в дебете счета 20 "Основное производство" сумм затрат под определенные объемы реализованной в данном периоде продукции (работ, услуг) и их учета в целях налогообложения.

Однако следует иметь в виду, что такая возможность в первую очередь обусловлена отсутствием ошибок бухгалтера в формировании дебетовых оборотов счетов учета затрат на производство и издержек обращения, поскольку при списании затрат с кредита этих счетов в дебет счета реализации продукции (иногда опосредованно) первичные документы, как правило, повторно уже не обрабатываются.

Кроме того, правильность принятого бухгалтером решения о возможности отнесения производимых предприятием расходов на себестоимость продукции (в дебет счета 20) определяет и действительный размер сумм налога на добавленную стоимость, принимаемого в соответствии с действующим законодательством к зачету при расчетах с бюджетом (только после расчетов с поставщиком - Примеч. авт. см. п. 2 ст. 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость"). Неправильное формирование оборотов по счету 20 приводит также к искажению расчетной величины налога на имущество предприятий, что отражается и на размере подлежащей налогообложению прибыли.

Именно поэтому автор рекомендует бухгалтеру предприятия еще раз проанализировать произведенные в отчетном периоде записи по дебету счетов учета затрат производства и издержек обращения с целью исключения у себя наиболее типичных ошибок, выявляемых при аудиторском сопровождении предприятия или налоговыми органами в процессе проведения на предприятиях документальных проверок.

Анализ Положения о составе затрат позволяет выделить ряд основных принципов, четкое следование которым обеспечит достоверное формирование фактической себестоимости продукции, а также правильное исчисление налогооблагаемой прибыли и иных налогов. Эти принципы имеют общий характер и должны применяться при решении вопроса о возможности и необходимости отнесения на себестоимость продукции тех или иных производимых предприятием расходов.

1. Не могут быть отнесены на счета основного производства расходы, не подтвержденные документально.

Факт осуществления затрат и их содержание (направленность) могут подтверждаться платежными документами, актами, оплаченными счетами, накладными, путевыми листами, справками, квитанциями и пр. Следует отметить, что наличие договоров между предприятиями в большинстве случаев может свидетельствовать лишь о намерениях сторон и при отсутствии иных документов по фактическому выполнению и приемке работ не может подтверждать факт произведения предприятием затрат.

При этом какая - либо хозяйственная операция считается задокументированной, если документы по ней оформлены надлежащим образом. В соответствии с пунктами 1, 2 ст. 9 Федерального закона от 21.1 1.96 № 129 - ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерские записи должны производиться на основании первичных учетных документов, которые содержат ряд обязательных реквизитов, позволяющих проверить достоверность произведенной хозяйственной операции: наименование документа, дату составления, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение данной операции и правильность ее оформления, их личные подписи. Так, не может служить основанием для отнесения затрат на издержки производства акт приемки-сдачи работ при отсутствии подписи одной из сторон по договору.

Хотелось бы также обратить внимание бухгалтера, что, согласно вышеуказанным нормам, первичные документы, специальная форма которых предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (см. Постановление Госкомстата СССР от 28.12.1989 № 241), на предприятии должны соответствовать установленным формам. Невыполнение данного условия может привести к спорам с налоговыми органами о правомерности принятия такого (не содержащего необходимого набора реквизитов) первичного документа к учету и отнесения на себестоимость продукции соответствующих расходов предприятия.

2. Предприятие должно иметь возможность подтвердить производственную направленность затрат.

Из анализа документов, являющихся обоснованием произведения предприятием данных затрат, должна четко прослеживаться их прямая связь с процессом производства на предприятии или их обусловленность технологиейи организацией производственного процесса. Именно поэтому на рассматриваемый счет не могут быть отнесены затраты на проведение мероприятий по охране здоровья и организации отдыха работников, так как они не связаны непосредственно с участием работников в производственном процессе (см. подп, "ж" п. 2 Положения о составе затрат), оплата услуг врачей-специалистов, парикмахеров и поваров, расходы на проведение культурно-массовых мероприятий, на приобретение каких-либо предметов, использование которых в производственном процессе документально не подтверждено. Не подлежат отражению на счете 20 и затраты на выполнение работ по строительству, оборудованию и содержанию (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонтов) культурно-бытовых и других объектов, находящихся на балансе предприятия. Расходы, связанные с содержанием учебных учреждений и оказанием им бесплатных услуг, в себестоимость продукции (работ, услуг) также не включаются (см. подп. "к" п. 2 Положения о составе затрат).

В соответствии с указанным принципом не относятся к производственным затратам и начисления, производимые предприятием во внебюджетные фонды (страховые взносы) на расходы по оплате труда работников организаций, занятых в непроизводственной сфере (работников жилищно-коммунальных организаций, детских дошкольных, медицинских, оздоровительных учреждений и др.). Данные затраты должны включаться в сметы расходов на содержание организаций, учреждений непроизводственной сферы, финансируемых за счет соответствующих источников: прибыли, остающейся в распоряжении организаций и учреждений, и прочих источников целевого финансирования (см. подп. "п." п. 2 Положения о составе затрат).

3. Производственные затраты предприятия должны относиться к деятельности самого предприятия.

Все расходы предприятия отражаются на счете 20 только в том случае, если они произведены в интересах самого предприятия и имеют непосредственное отношение к его производственной деятельности. Такими затратами, например, не являются затраты на выполнение самим предприятием или оплату им работ (услуг) по благоустройству города или поселка, оказанию помощи сельскому хозяйству и других видов работ (см. п. 4 Положения о составе затрат).

Отдельные выплаты (сверх договорной стоимости работ) в качестве компенсации командировочных расходов физическим лицам, не состоящим в штате предприятия (по договорам подряда, см. статьи 702, 709 ГК РФ 1996 г.), на основании предъявленных ими командировочных удостоверений также не могут быть отнесены на себестоимость продукции, поскольку в данном случае такие расходы связаны с деятельностью самих граждан. Чтобы отнести данные расходы на затраты, предприятие должно их выплачивать в составе договорной стоимости работ (без выделения).

Расходы организации могут носить и производственный характер, но производиться по работам, выполняемым в порядке оказания помощи или участия в деятельности других предприятий. К аналогичным затратам следует отнести и расходы организации, относящиеся к производству и реализации какой-либо продукции в рамках совместной деятельности, в том числе, например, и оплату за открытие отдельного банковского счета. Отнесение таких затрат на счета учета издержек по основному производству и в дальнейшем их учет в себестоимости своей продукции приведет к занижению налогооблагаемой прибыли предприятия. Данные затраты как производственные должны учитываться на отдельном балансе совместной деятельности.

4. В состав издержек производства могут быть включены текущие затраты предприятия.

Включение в себестоимость продукции затрат, имеющих долговременный (капитальный, инвестиционный) характер приводит к занижению предприятием налогооблагаемой базы для расчета налога на прибыль.

Поэтому не могут быть отражены на счетах затрат на производство расходы:

  • по созданию новых и совершенствованию применяемых технологий, а также по повышению качества продукции, связанные с проведением научно-исследовательских и опытно - конструкторских работ, созданием новых видов сырья и материалов, переоснащением производства (см. подп. "г" п. 2 Положения о составе затрат);
  • по созданию и совершенствованию систем и средств управления капитального (инвестиционного) характера (см. подп, "и" п. 2 Положения о составе затрат). К их числу, например, относятся затраты по созданию автоматизированной системы управления производством (программы анализа финансового состояния предприятия, программы бухгалтерского учета и пр.) или приобретению прав на ее эксплуатацию. Данные затраты следует относить на счет 04 "Нематериальные активы";
  • на проведение модернизации оборудования, а также реконструкции объектов основных фондов (см. подп. "е." п. 2 Положения о составе затрат).

Последнее положение нарушается предприятиями особенно часто. Проанализируйте имеющиеся у вас сметы на проведение капитального ремонта. В ходе аудиторских проверок, а также проверок налоговыми органами очень часто выявляются случаи, когда, независимо от того, что смета составлена на проведение капитального ремонта (многие так называют смету в целях обоснования включения таких затрат в себестоимость), из нее следует, что проводимые работы относятся к расширению, реконструкции или техническому перевооружению действующего предприятия (см. письмо Минфина РСФСР от 29.05.84 № 80 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий" (в ред. Письма Минфина СССР от 11.02.86 №  30).

Так при техническом перевооружении действующих предприятий могут осуществляться: установка дополнительно на существующих производственных площадях оборудования и машин, внедрение автоматизированных систем управления и контроля, применение радио,телевидения и других современных средств в управлении производством, модернизация и техническое переустройство природоохранительных объектов, отопительных и вентиляционных систем, присоединение предприятий, цехов и установок к централизованным источникам тепло- и электроснабжения. При этом допускается частичная перестройка (усиление несущих конструкций, замена перекрытий, изменение планировки существующих зданий и сооружений и другие мероприятия, обусловленные габаритами размещаемого нового оборудования, и расширением существующих или строительством новых объектов подсобного и обслуживающего назначения (например, объектов складского хозяйства, компрессорных, котельных, кислородных и других объектов), если это связано с проводимыми мероприятиями по техническому перевооружению.

Таким образом, если в смете на так называемый "капитальный ремонт" объекта предусмотрено демонтировать одну поточную линию, а на ее месте смонтировать две, то затраты на проведение данных работ не могут быть отнесены на издержки производства текущего отчетного периода, поскольку такие работы капитальным ремонтом не являются;

  • затраты на новое строительство, а также прочие затраты капитального характера.

К новому строительству следует относить строительство комплекса объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения вновь создаваемых предприятий, зданий и сооружений, а также филиалов и отдельных производств (которые после ввода в эксплуатацию будут находиться на самостоятельном балансе), осуществляемое на новых площадках в целях создания новой производственной мощности.

К новому строительству относится также строительство на новой площадке предприятия такой же или большей мощности (производительности, пропускной способности, вместимости здания или сооружения) взамен ликвидируемого предприятия, дальнейшая эксплуатация которого по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной, а также в связи с необходимостью, вызываемой производственно-технологическими или санитарно-техническими требованиями.

Установлено не относить на текущие затраты предприятия также следующие расходы (см. подп, "в" п. 2 Положения о составе затрат):

  • затраты на индивидуальное опробование отдельных видов машин и механизмов и на комплексное опробование (вхолостую) всех видов оборудования и технических установок с целью проверки качества их монтажа;
  • затраты на шефмонтаж, осуществляемый организациями - поставщиками оборудования или по их поручению специализированными организациями;
  • затраты на содержание дирекции строящейся организации, а при ее отсутствии - группы технического надзора (затраты на содержание которой предусматриваются в сводных сметных расчетах стоимости строительства), а также затраты, связанные с приемкой новых организаций и объектов в эксплуатацию;
  • затраты по подготовке кадров для работы во вновь вводимой в действие организации.

Затраты по устранению недоделок в проектах и строительно-монтажных работах, исправлению дефектов оборудования по вине организаций-изготовителей, а также повреждений и деформаций, полученных при транспортировке до склада при объекте, затраты по ревизии (разборке) оборудования, вызванные дефектами антикоррозийной защиты, и другие аналогичные затраты производятся за счет организаций, нарушивших условия поставок и выполнения работ.

Если предприятие не выставляет предусмотренные договором или действующим гражданским законодательством претензии недобросовестным поставщикам, то затраты по устранению недоделок производятся за счет собственных средств предприятия (чистой прибыли).

Бухгалтеру при анализе произведенных предприятием затрат необходимо учитывать, что к затратам, которые не являются текущими, относится не только стоимость приобретаемых основных средств и используемых для этого материалов, но также и стоимость работ по их возведению (сооружению) или иные затраты, связанные с их приобретением, включая расходы по доставке, монтажу и установке и др., по приведению их в состояние, пригодное для использования. Так, командировочные расходы работника предприятия по приобретению оборудования, несмотря на то, что они носят производственный характер, не могут рассматриваться как текущие расходы предприятия, а подлежат отнесению на увеличение стоимости соответствующих основных средств.

В рамках рассматриваемого принципа следует иметь в виду, что текущие затраты могут относиться на счета учета затрат на производство не только прямым путем по факту их начисления или оплаты, но и через счет 31 "Расходы будущих периодов", а также путем создания фондов и резервов, предусмотренных действующими нормативными актами. Порядок формирования таких затрат и периодичность их отнесения на издержки производства определены Инструкцией по применению Плана счетов и учетной политикой предприятия.

5. Затраты, произведенные предприятием в иностранной валюте и подлежащие включению в себестоимость продукции (работ, услуг), отражаются в валюте, действующей на территории Российской Федерации, в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему но дату совершения операций.

При этом датой совершения операции в соответствии с п. 3.6 Приказа Минфина РФ от 13.06.95 № 50 "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУЗ/95) следует считать:

  • дату перехода права собственности на импортируемые товары и иное имущество - при импорте товаров или иного имущества (например, сырья или материалов, используемых в производственном процессе). Момент перехода права собственности определяется согласованными между сторонами условиями поставки товаров. В этой связи хотелось бы обратить внимание предприятий, что условия поставки, определяемые международными правилами толкования торговых терминов (см. ИНКОТЕРМС-90) в большинстве случаев не позволяют сделать однозначный вывод о моменте перехода права собственности на имущество, что достаточно часто приводит к спорам с налоговыми органами о величине отнесенных на себестоимость продукции затрат предприятия по приобретению использованного в процессе производства имущества. В связи с этим предприятиям следует отдельно в договоре фиксировать момент перехода права собственности на приобретаемые товары (особенно если его стоимость достаточно велика и колебания курса валюты значительны);
  • дату утверждения авансового отчета - для отражения в составе издержек производства расходов предприятия, произведенных уполномоченным лицом. Записи на счетах бухгалтерского учета производятся на основании отчета работников предприятия о погашении задолженности в иностранной валюте по суммам, выданным им ранее под отчет на осуществление определенных расходов (на командировочные расходы);
  • дату фактического потребления услуги - для учета производственных расходов предприятия, связанных с импортом услуг (например, ремонт автотранспорта за пределами РФ при осуществлении международных перевозок, пользование услугами международной связи за пределами РФ).

Так, если в соответствии с предоставленной иностранным партнером информацией об оказании услуг ремонт принадлежащих предприятию основных средств осуществлялся несколько раз, например 5, 10 сентября и 13 октября 1997 г., то предприятие на счетах учета производственных затрат должно отразить задолженность перед поставщиком в валюте РФ в суммах, пересчитанных по курсу ЦБ РФ на каждую указанную в счете дату ремонта независимо от того, что оплата счета осуществлена предприятием единовременно на всю сумму, например только в конце октября 1997 г.

Следует отметить, что пренебрежение данным правилом на предприятии и отражение на счете 20 рассматриваемой суммы в рублях по курсу на дату оплаты в большинстве случаев не ведут к занижению сумм подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль за отчетный период, поскольку в настоящее время возникающие при проведении данной операции курсовые разницы (по счету 76) также подлежат учету в целях налогообложения. Однако такой подход приведет к искажению расчетной величины налога на имущество предприятия (в большую или меньшую сторону в зависимости от направления колебания курса валюты). Кроме того, данная разница будет играть существенную роль для предприятий, реализующих свою продукцию (работы, услуги) ниже ее себестоимости.

6. Перечень затрат, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг) и относимых на ее себестоимость, ограничивается положениями действующих нормативных актов.

Во вступлении к данному разделу автор уже касался данной проблемы. Действующее законодательство предполагает учет двух величин себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятии: так называемых "себестоимости в целях бухгалтерского учета" и "себестоимости в целях налогообложения". Причем и та, и другая величина, очевидно, будет меньше полной фактической себестоимости продукции предприятия.

7 Учетная величина себестоимости продукции в бухгалтерском учете формируется в соответствии с принципом ограничения возможности включения в производственные затраты предприятия (учете на счете 20) определенных видов затрат, что явно следует из контекста Положения о составе затрат. Например, затраты предприятия на оплату процентов по полученным от других организаций ссудам (использованным на приобретение материалов для производства) явно имеют отношение к величине затрат предприятия на изготовление продукции, однако они не могут быть отнесены на счет 20, так как это не предусмотрено Положением о составе затрат. Значительное число таких ограничений перечислено автором в следующем разделе книги.

В этой связи следует также обратить внимание на то, что сроки отнесения затрат на себестоимость продукции в некоторых случаях зависят от момента их оплаты. Для выявления и правильного отражения в учете таких затрат, по мнению автора, необходимо применять следующий подход.

Пунктом 1 Положения о составе затрат себестоимость продукции разделена как бы на две составляющие:

  • стоимостную оценку ресурсов, использованных в процессе производства;
  • другие затраты на производство и реализацию продукции.

Для первой составляющей не предусматривается разделение затрат предприятия по факту оплаты. Другими словами, для отражения таких сумм на счетах бухгалтерского учета издержек производства и обращения предприятия решающее значение имеет факт потребления каких-либо ресурсов (материальных, трудовых, основных фондов, услуг промышленного характера и пр.) непосредственно в процессе производства конкретной продукции, а не факт оплаты этих ценностей (см., например, Письмо Минфина РФ от 17.04.96 № 04 - 02 - 14). Формально при дословном прочтении текста п. 2 Положения о составе затрат (именно там перечислены все виды затрат и дана их расшифровка по статьям) можно сделать вывод, что такие расходы предприятия определяются понятием "затраты" (или "отчисления", "содержание и обслуживание", "расходы на оплату труда").

В соответствии с п.12 Положения о составе затрат вышеуказанные затраты включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительная или последующая (арендная плата, плата за абонентское обслуживание, плата за подписку на периодические издания нормативно-технического характера и т.п.).

Что касается второго понятия, то для учета данных затрат на счете 20, согласно тексту Положения о составе затрат, в ряде случаев требуется подтверждение факта расчетов за использованные в производстве работы, услуги (ценности). Следовательно, и в целях налогообложения данные расходы предприятия не могут быть учтены ранее их отражения на счетах формирования себестоимости.

Со стороны налоговых органов часто встречается требование фактического осуществления платежей по расчетам с банком по процентам за полученный кредит (см. подп, "с" п. 2 Положения о составе затрат"). Такой подход нашел подтверждение и в выносимых по данному вопросу решениях судебных органов (см. Постановление ВАС РФ от 08.10.96 № 1907/96).

К сожалению, анализ текста Положения о составе затрат позволяет распространить данный подход и на порядок учета в составе себестоимости реализованной продукции расходов предприятия по оплате процентов по бюджетным ссудам, использованным в процессе управления производством на консультационные, информационные и аудиторские услуги, услуги связи, вычислительных центров и банков, а также услуги сторонних организаций по управлению предприятием. В случае выявления налоговыми органами учета таких затрат при определении налогооблагаемой прибыли до расчетов по ним с поставщиком и предъявления в связи с этим финансовых санкций предприятие, по мнению автора, формально не сможет оспорить такой подход работников налоговой службы, поскольку данные требования вытекают из дословных формулировок соответствующих подпунктов п. 2 Положения о составе затрат, аналогичных той, на основании которой Высший Арбитражный Суд РФ вынес решение о невозможности учета затрат по оплате процентов по полученным кредитам до их фактического перечисления.

8. Законом РФ от 27.12.91 № 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" установленный Положением о составе затрат порядок формирования себестоимости утвержден для использования и в целях налогообложения. Новая концепция Положения о составе затрат (с июля 1995 г., после принятия Постановления Правительства РФ от 01.07.95 № 661) предусматривает отнесение на счета учета производственных затрат всех перечисленных в указанном документе расходов предприятия в полном объеме, однако в целях налогообложения предполагается корректировка части затрат с учетом утвержденных лимитов, норм и нормативов. При этом следует иметь в виду, что для определения сумм, исключаемых при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, не требуется специальных записей в регистрах бухгалтерского учета предприятия. "Эти суммы следует выделить на отдельные субсчета счетов производственных затрат или вести их учет в составе "себестоимости в целях бухгалтерского учета" вне системно и использовать их для заполнения Справки к расчету налога от фактической прибыли.

Автор не случайно подробно останавливается на вопросе отражения и разделения затрат предприятия в бухгалтерском учете и в целях налогообложения.

В условиях действующего налогового законодательства перед бухгалтером предприятия стоит задача не только не отнести на себестоимость непредусмотренные нормативными актами расходы предприятия (не занизить размеры налогооблагаемой прибыли), но и достоверно и в полном объеме сформировать в бухгалтерском учете величину себестоимости реализуемой предприятием продукции (не занизить ее величину). Именно с ней ("себестоимостью в целях бухгалтерского учета") предприятие должно сравнивать цену реализации своей продукции (работ, услуг) для выявления фактов продажи продукции ниже ее себестоимости (использовать "себестоимость в целях налогообложения" в данном случае нет достаточных оснований - Примеч. авт.). Это особенно актуально для предприятий, реализующих продукцию (работы, услуги) по цене незначительно выше ее себестоимости. В таком случае при выявлении налоговыми органами факта неучета подлежащих включению в себестоимость продукции расходов предприятия к нему могут быть применены финансовые санкции за занижение налогооблагаемой прибыли в результате непредставления дополнительного расчета выручки от реализации продукции ниже ее себестоимости (см. п. 2.5 Инструкции Госналогслужбы РФ № 37).

При этом отражение величины так называемой "себестоимости в целях налогообложения" в отчетности предприятия не предусмотрено, а потому она специально не исчисляется, а учитывается при формировании финансовых результатов для расчета налога на прибыль путем корректировки выявленного на счетах бухгалтерского учета финансового результата.

9. Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства.

При этом устанавливаемая для соответствующей отрасли (подотрасли, вида деятельности) группировка затрат по статьям должна обеспечить выделение затрат, связанных с производством отдельных видов продукции, которые могут быть прямо включены в себестоимость этой продукции (так называемые прямые затраты, см. п.11 Положения о составе затрат).

В настоящее время во исполнение п. 2 Постановления Правительства РФ от 05.08.92 № 552 "Об утверждении Положения о составе затрат..." соответствующими министерствами разработаны и прошли необходимое согласование (с Министерством экономики РФ и Министерством финансов РФ) следующие отраслевые инструкции по вопросам калькулирования себестоимости, учитывающие особенности состава затрат в отдельных отраслях экономики:

  • типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденные Минстроем РФ 04.12.95 № БЕ-11-260/7;
  • методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания утвержденные Комитетом РФ по торговле по согласованию с Минфином РФ 20.04.95 № 1-550/32-2;
  • типовые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции, утвержденные Миннауки РФ 15.06.94 № ОР-22-2-46;
  • методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве, утвержденные Минсельхозом РФ 04.07.96 № П-4-24/2068, см. Письмо Минфина РФ от 26.09.96 № 83;
  • методические рекомендации по составу и учету затрат, включаемых в себестоимость проектной и изыскательской продукции (работ, услуг) для строительства, и формированию финансовых результатов, утвержденные Госстроем РФ 06.04.94 (см. Письмо Минфина РФ от 23.05.94 № 66).

Однако у многих предприятий встает вопрос о возможности и необходимости применения отраслевых методических рекомендаций в полном объеме в связи с редакцией п. 3.2 Приложения к Приказу Минфина РФ от 12.11.96 № 97 (в редакции от 21.11.97), предусматривающей использование типовых методических рекомендаций без каких-либо ограничений только строительными, сельскохозяйственными предприятиями и предприятиями, выпускающими научно-техническую продукцию. Отметим, что данная проблема касается только порядка учета расходов предприятия в целях бухгалтерского учета, поскольку установление порядка расчета налога на прибыль не входит в прямую компетенцию Минфина РФ (изменения в действующее налоговое законодательство могут вноситься только путем изменений норм законов, см. п. 3 ст. 23 Закона РФ от 10.10.91 № 1734 - 1 и Постановление Правительства РФ от 19.08.94 № 984).

Бухгалтеру предприятия следует иметь в виду, что в целях налогообложения отраслевые инструкции, утвержденные в установленном порядке, применяются без ограничений и изъятий, а инструкции, не согласованные с необходимыми министерствами в установленном порядке, могут применяться только в части, не противоречащей Положению о составе затрат (см. п. 2.3 инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 № 37).

Что касается возможности применения вышеперечисленных отраслевых инструкций, изданных в порядке, определенном Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552 "Об утверждении Положения о составе затрат..." (см. п. 2 указанного документа, но не текст самого Положения о составе затрат - Примеч. авт.) для формирования в бухгалтерском учете оборотов по счетам производственных затрат, то, по мнению автора, в части перечня затрат они могут и должны применяться предприятием соответствующей отрасли в полном объеме. При этом автор исходит из того, что указанные отраслевые инструкции не могут противоречить Положению о составе затрат в силу наличия в нем нормы (см. п. 11 Положения о составе затрат) об определении данными инструкциями состава и методов распределения расходов предприятия отдельной отрасли. Безусловно, в данной норме речь идет о тех отраслевых особенностях, которые согласованы с Минфином РФ и Минэкономики РФ. При этом в Приказе Минфина РФ от 12.11.96 № 97 выделены только те отраслевые методические рекомендации, которые утверждены уже после выхода постановления Правительства РФ от 01.07.95 № 661, так как только они соответствуют введенному данным постановлением принципу формирования себестоимости - с учетом требований включения в себестоимость полной суммы расходов предприятия и их корректировки в целях налогообложения.

Хотелось бы обратить внимание предприятий на то, что Постановлением Правительства РФ № 552 заинтересованным ведомствам было предоставлено право разработки не локальных дополнений к общему Положению о составе затрат, учитывающих специфику отрасли, а общих методических рекомендаций, которые должны применяться предприятиями отрасли вместо перечня и группировки затрат по элементам, предусмотренным в Постановлении Правительства № 552 (с последующими изменениями и дополнениями).

В данном случае речь идет об утвержденных и согласованных с Минэкономики РФ и Минфином РФ следующих отраслевых методических материалах:

  • особенности состава затрат, включаемых в себестоимость геологоразведочных робот, утвержденные письмом Комитета РФ по геологии и использованию недр от 24.03.93 № ЭЭ-61/683;
  • особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) предприятий воздушного транспорта Российской Федерации, утвержденные Минтрансом РФ 06.06.94 № ВА-3/365;
  • особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) в системе потребительской кооперации, утвержденные Центросоюзом РФ 18.12.92 № ЦСЦ-180;
  • особенности состава затрат, включаемых в себестоимость услуг предприятий и организаций ЖКХ, утвержденные Роскоммунхозом 27.03.93 (Письмо Роскоммунхоза от 02.04.93 № 01-04-44), в редакции от 04.09.95;
  • особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) предприятий нефтедобывающей, газодобывающей отраслей и магистрального трубопроводного транспорта, а также геолого-разведочных работ, утвержденные Минэкономики РФ, Минфином РФ, Минтопэнерго РФ 24.10.94 № НШ-683, 06-06-01, АК-6143;
  • особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) организаций связи, утвержденные Минсвязи РФ 31.08.95 № 4722;
  • особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядка формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли организациями автомобильного транспорта Российской Федерации, утвержденные Минтрансом РФ 25.09.95 № ВБ-3/570.

Указанные документы не могут рассматриваться для применения в рамках налогового законодательства и методологии бухгалтерского учета как нормативные акты (т. е. не могут служить основанием для тех или иных действий), поскольку ведомствам не было предоставлено компетенции по дополнению или изъяснению общего Положения о составе затрат. Минюстом РФ отказано в регистрации указанного отраслевого перечня.

Это означает, что предприятиям названных отраслей при решении вопроса о возможности включения расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) следует рассматривать данные документы лишь как согласованную расшифровку некоторых подпунктов Положения о составе затрат. Если проанализировать положения вышеуказанных документов, то практически все (за редким исключением) элементы подходят под тот или иной подпункт перечня, установленного Положением о составе затрат, и определяются лишь отраслевой спецификой, которая следует из закрепленной на предприятии технологии производства или из норм законодательства, регулирующих данный вид деятельности.

С учетом всего вышеизложенного мы предлагаем еще раз проанализировать обороты за отчетный год по дебету счетов учета затрат на производство.

Вы сведете к минимуму свои разногласия с работниками налоговых органов в ходе документальной проверки, если для каждой записи по счетам учета производственных затрат на основании относящихся к конкретной операции первичных документов сможете четко подобрать соответствующую ей статью затрат из установленных в п.2 Положения о составе затрат (или в соответствующих отраслевых методических рекомендациях).

Если при этом обнаружится отсутствие необходимых документов, то недостающие документы следует восстановить до начала формирования на счетах бухгалтерского учета финансового результата деятельности предприятия за отчетный период.

Кроме всего сказанного, предприятию также необходимо обратить внимание на следующие болезненные моменты ведения бухгалтерского учета затрат (издержек обращения):

  1. каким образом заполняется статья "Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг (строка 020)";
  2. каково нормативное обеспечение метода: Д-т сч.46 - К-т сч.26;
  3. влияние метода учета Д-т сч 46 - К-т сч 26 на заполнение предприятиями формы № 2 "Отчет о прибылях и убытках";
  4. ситуация при которой у предприятия отсутствует выручка от реализации продукции, работ, услуг в отчетном периоде;
  5. бухгалтерский учет на счете 26 "Общехозяйственные расходы";
  6. некоторые другие вопросы ведения предприятиями бухгалтерского учета затрат (издержек обращения).

"Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг (строка 020)"

Эта статья заполняется в зависимости от содержания приказа по учетной политике организации за 1997 год по вопросу учета затрат на производство, калькулирования себестоимости и расчета финансового результата от основной деятельности предприятий, осуществляющих свою деятельность в сфере производства.

По данной статье показывается полная фактическая производственная себестоимость готовой продукции, если организация включает в нее величину накладных расходов, учитываемых в отчетном периоде по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" (осуществляя в конце отчетного периода бухгалтерскую запись: Д-т счета 20 - К-т счета 26).

По данной статье формы 2 показывается неполная производственная себестоимость готовой продукции, если организация включает величину общехозяйственных расходов в конце отчетного периода общей суммой в себестоимость реализованной продукции (осуществляя в конце отчетного периода запись: Д-т счета 46 - К-т счета 26). При данном варианте сумма расходов, фактически учтенных за отчетный период на счете 26, отражается в форме № 2 по отдельной строке 040 "Управленческие расходы".

Напомним о содержании вариантов организации учета затрат на производство в производственных организациях в настоящее время.

Действующими нормативными актами по бухгалтерскому учету для отечественных производственных предприятий предусмотрено по крайней мере два варианта организации учета затрат и производственных результатов.

Традиционным для отечественного учета является так называемый калькуляционный вариант,при котором в течение отчетного периода по дебету счетов учета затрат на производство (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и др.) с кредита счетов учета ресурсов (10 "Материалы", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 02 "Износ основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" и многих других) собираются текущие затраты отчетного периода, которые делятся на две группы:

  • прямые затраты, относимые в дебет счетов 20 и 23, т. е. непосредственно связанные с производством того или иного вида продукции, выполнением работ или оказанием услуг;
  • косвенные (накладные) затраты, относимые в дебет собирательно-распределительных счетов 25 и 26, не связанные непосредственно с конкретной продукцией (работой, услугой), а обусловленные процессами организации, обслуживания производства и управления им. Аналитический учет на счетах 20 или 23 организуется в разрезе объектов калькулирования, т.е. видов продукции, работ или услуг, себестоимость которых необходимо в конечном итоге исчислить.

Аналитический учет на счетах 25 и 26 можно вести как в разрезе структурных подразделений (цехов, корпусов и т. д.), так и в разрезе статей сметы, предусмотренных отраслевыми методическими рекомендациями по учету, планированию и калькулированию себестоимости продукции.

Расходы, собранные на счетах 25 и 26, подлежат списанию в конце отчетного периода в дебет счетов 20 или 23 по принадлежности с одновременным их распределением между объектами калькулирования, в разрезе которых организуется аналитический учет, пропорционально той или иной базе.

Базой для распределения косвенных расходов между видами продукции, работ, услуг могут быть: заработная плата производственных рабочих, прямые затраты, прямые материальные затраты, сметные ставки по коэффициенто - машино - часам работы оборудования, количество отработанных машино-часов, количество отработанных человеко-часов, масса или объем произведенной продукции (работ, услуг); оборот по реализации и т.д. Выбор базы для распределения косвенных расходов во многом определяет точность калькулирования себестоимости. Бухгалтеры предприятий при выборе и обосновании базы распределения должны руководствоваться содержанием отраслевых методических указаний по учету, планированию и калькулированию себестоимости, а в отраслях, где таких рекомендаций нет,- экономическим смыслом, особенностями производственной или коммерческой деятельности организации.

При данном варианте счета 25 и 26 закрываются в дебет счетов 20 или 23 и калькулируется полная фактическая производственная себестоимость готовой (произведенной) продукции.

Другой принципиально новый для отечественной учетной теории и практики, но уже широко применяемый в практике работы предприятий вариант предполагает разделение всех затрат за отчетный период на производственные, обусловленные ходом производственного процесса, и периодические, более связанные с длительностью отчетного периода. Такая классификация текущих издержек широко применяется в настоящее время в западной практике.

Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 или 23, косвенные производственные затраты - по дебету счета 25 с кредита счетов производственных и финансовых ресурсов. В конце отчетного периода в расчет себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг, помимо прямых производственных затрат, включаются и косвенные производственные затраты, учтенные в течение отчетного периода на счете 25, что отражается записью по дебету счетов 20 или 23 и кредиту счета 25. Периодические же затраты (условно-постоянные), собираемые на счете 26 "Общехозяйственные расходы", при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькуляции, а списываются в конце отчетного периода непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции (работ, услуг): дебет счета 46 - кредит счета 26.

Нормативное обеспечение метода: "дебет счета 46 - кредит счета 26"

Нередко приходится сталкиваться с мнением, что метод списания общехозяйственных расходов в дебет счета 46 стал возможным для применения только с отчетного периода за 1996 год с введением в действие приказа Минфина РФ от 27 марта 1996 г. № 31 "О квартальной бухгалтерской отчетности в 1996 году". Попытаемся разобраться с этим вопросом. Так ли это?

Бухгалтерам, аудиторам, налоговым инспекторам необходимо владеть информацией о том, как решается тот или иной вопрос не только в текущем отчетном периоде, но и как он решался в прошлом.

Впервые разрешение о возможности применения такой бухгалтерской записи появилось еще в письме Министерства финансов СССР от 2 июля 1991 г. № 40 "О рекомендациях по ведению бухгалтерского учета и применению учетных регистров на малых предприятиях". В этом письме говорилось: "Малые предприятия, имеющие незначительное количество объектов учета (видов продукции, субъектов производства и т. д.) и недлительный цикл производственного процесса, учитывающие общехозяйственные (накладные) расходы обособленно от прямых, могут списывать их ежемесячно полностью на затраты от реализованной продукции (работ, услуг)", что как раз и подразумевало запись по дебету счета 46 и кредиту счета 26.

Обоснование данного варианта появилось в первой редакции "Инструкции по применению нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий" в пояснениях к счету 26: "В зависимости от принятой предприятием организации учета затрат на производство указанные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". (Новый План счетов утвержден приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. № 56 и рекомендован для применения на территории Российской Федерации письмом Министерств экономики и финансов России от 19 декабря 1991 г. № 18-5).

Кроме того, п. 55 и старого, и нового "Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации" (старое утверждено приказом Минфина РФ от 20 марта 1992 г. № 10 и действовало с января 1992 года по декабрь 1994 года, новое - утверждено приказом Минфина Российской Федерации от 26 декабря 1994 г.№ 170 и действует с января 1995 года по настоящее время) разрешает оценивать незавершенное производство следующим образом: "Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе по нормативной (плановой) производственной себестоимости или по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов". Второй и третий подходы не исключают применения в учете списания накладных расходов на себестоимость реализованной продукции, минуя счета учета затрат основного и вспомогательного производств.

В 1995 году в текст "Инструкции по применению Плана счетов" (пояснения к счету 26) было внесено следующее изменение: общехозяйственные расходы "...в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг) в порядке, регулируемом соответствующими нормативными актами" (приложение к приказу Минфина РФ от 28 декабря 1994 г. № 173).

Возникает вопрос: что такое "соответствующие нормативные акты"?

Типовыми рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции (утверждены приказом Министерства науки и технической политики РФ от 15 июня 1994 г. №  ОР22 - 2 - 46, согласованы с Министерствами экономики и финансов РФ и приняты к руководству налоговыми органами на основании письма Госналогслужбы РФ от 30 сентября 1994 г. №  - 6 - 17/377) предусмотрено, например, следующее: "Научные организации могут вести учет накладных расходов раздельно по статьям "Общепроизводственные (цеховые) расходы" и "Общехозяйственные (общеинститутские) расходы". В зависимости от принятой научной организацией системы учета затрат на производство указанные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Таким образом, по предприятиям, изготавливающим научно-техническую продукцию, вопрос о возможности списания накладных расходов не только со счета 26, но и со счета 25 в дебет счета 46 нормативно разрешен и до 1996 года.

Хотелось бы предупредить предприятия, применявшие такой порядок списания общехозяйственных расходов в 1995 году. В тот период вопрос о возможности применения данного метода решался неоднозначно.

Малым предприятиям возможность применения метода бухгалтерского учета "Д-т счета 46 - К-т счета 26" была предоставлена письмом Минфина СССР от 2 июля 1991 г. № 40 и продлившим его письмом Минфина РФ от 24 июля 1992 г. № 59. Для остальных предприятий возможность применения данного метода учета косвенно следует из формулировки п. 55 "Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации" об оценке незавершенного производства. Данная формулировка п. 55 остается неизменной в редакциях Положения, действовавших в период с 1992 года по настоящее время.

С 1 января 1996 года действует приказ Минфина Российской Федерации "Об указаниях по ведению бухгалтерского учета и отчетности и применению регистров бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства" (приказ от 22 декабря 1995 г. № 131) Этот приказ отменил письмо Минфина СССР № 40, но полностью воспроизвел соответствующий пункт данного письма, в котором говорилось о возможности включения общехозяйственных расходов непосредственно в себестоимость реализованной продукции.

Влияние метода учета "Д-т счета 46 - К-т счета 26" на заполнение формы бухгалтерской отчетности № 2

Начиная с 1996 года, изменилась форма подачи информации о показателях предприятия, составляющих содержание финансовых результатов его деятельности.

Новое содержание "Отчета о финансовых результатах" (с 1997 года форма № 2 называется "Отчет о прибылях и убытках", приказ Минфина РФ от 3 февраля 1997 г. № 8 "О квартальной бухгалтерской отчетности организаций") было определено Положением "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/96), утвержденным приказом Минфина РФ от 8 февраля 1996 г. № 10. Новые формы бухгалтерской отчетности и порядок их заполнения утверждались в 1996 году для квартальной отчетности приказом Минфина РФ от 27 марта 1996 г. № 31 (действовали со второго полугодия 1996 года) и для годовой отчетности приказом от 12 ноября 1996 г. № 97.

Одно из отличий "старой" формы № 2 от "новой" непосредственно касается рассматриваемого нами вопроса. Речь идет о порядке формирования показателя себестоимости реализованной продукции.

В форме № 2, действовавшей до второго полугодия 1996 года, показатель себестоимости реализованной продукции раскрывала статья ("ж") "Затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг)". Все организации, независимо от принятой учетной политики по вопросу списания общехозяйственных расходов, а значит, независимо от метода формирования себестоимости реализованной продукции заполняли данную форму отчетности одинаково.

Ныне действующая форма № 2 потенциально раскрывает значительно больше информации о порядке формирования показателя себестоимости реализованной продукции для пользователей бухгалтерской отчетности. Она содержит следующие статьи, имеющие отношение к данному показателю:

  • статья 020 "Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг",
  • статья 030 "Коммерческие расходы", статья 040 "Управленческие расходы".

Статья "Коммерческие расходы" может заполняться всеми производственными организациями, использующими в учете одноименный счет 43, независимо от принятой учетной политики. Что касается двух других статей - 020 и 040, то они заполняются по-разному, уже в зависимости от принятой в организации учетной политики. Порядок их заполнения зависит от того, какой вариант списания общехозяйственных расходов в конце отчетного периода выбрала для себя та или иная организация.

Если организация приняла для себя вариант, по которому затраты, собранные в течение отчетного периода на дебете счета 26 "Общехозяйственные расходы", в конце отчетного периода общей суммой включаются в себестоимость реализованной продукции, что отражается в бухгалтерском учете записью: дебет счета 46 - кредит счета 26, то суммы, учтенные на счете 26 в форме № 2, подлежат отражению обособленно по статье 040 "Управленческие расходы". При этом по статье 020 "Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг" отражается неполная (ограниченная) производственная себестоимость, т. е. затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг.

Если организацией такой порядок списания общехозяйственных расходов не принят, т. е. затраты, собранные на счете 26, списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" или иные счета по принадлежности, то статья отчетности "Управленческие расходы" не заполняется, а доля общехозяйственных расходов, относящаяся к реализованной продукции, отражается по статье 020 "Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг".

У предприятия в отчетном периоде отсутствует выручка от реализации продукции

В практике работы организаций возникает неоднозначный вопрос о составе затрат, учитываемых на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Он появляется еще и потому, что величина этих расходов отражается при условии их списания в дебет счета 46 по статье формы № 2, называемой "Управленческие расходы", а не "Общехозяйственные".

Возникает естественный вопрос: только ли расходы по управлению в соответствии с "Положением о составе затрат" должны отражаться на счете 26 и, соответственно, по статье отчетности 040 формы № 2, или иная величина расходов?

Согласно "Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий", "...счет 26 "Общехозяйственные расходы" предназначен для обобщения информации об управленческих и хозяйственных расходах, не связанных непосредственно с производственным процессом. В частности, на этом счете могут быть отражены следующие расходы: административно-управленческие, содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, амортизационные отчисления на полное восстановление и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения, расходы по оплате информационных, аудиторских и консультационных услуг, другие аналогичные по назначению расходы".

Более подробно перечень статей сметы расходов, подлежащих учету на счете 26, приводится в содержании отраслевых методических указаний по учету, планированию и калькулированию себестоимости продукции, которые действуют в части, не противоречащей "Положению о составе затрат".

Ряд специалистов (в основном это мнение встречается среди работников налоговых органов) значительно сужают перечень расходов, подлежащих учету на счете 26, ограничивая их состав содержанием подп. "и" п. 2 ("Затраты, связанные с управлением производством") "Положения о составе затрат".

Спор о полноте перечня расходов не является чисто теоретическим, поскольку, как было показано на примере, в отдельные налоговые периоды то или иное его решение влияет на размер налого-облагаемой прибыли, а в некоторых случаях определяет также необходимость расчета выручки для целей налогообложения исходя из рыночных цен.

Предмет спора возникает практически только в случае принятия предприятием учетной политики по списанию расходов со счета 26 непосредственно в дебет счета 46. На примере этого спора ясно можно видеть еще одно противоречие экономического смысла (на счете 26 учитываются хозяйственные и управленческие расходы периодического, условно-постоянного характера, по своей природе слабо связанные с собственно производственным процессом, поэтому основная задача бухгалтерского учета состоит в наиболее полном и достоверном их учете) и налогового (чем меньше будет учтено расходов по дебету счета 26, тем меньше при прочих равных условиях будет показатель себестоимости реализованной продукции, тем больше прибыль от основной деятельности и, как следствие, налогооблагаемая прибыль).

Хотелось бы высказать мнение по данному вопросу Тот факт, что статья отчетности называется "Управленческие расходы", на наш взгляд, совсем не означает ограничения их перечня содержанием подп. "и" п. 2 "Положения о составе затрат". Это название статьи отчетности, по которой показываются общехозяйственные расходы в случае их списания общей суммой на себестоимость реализованной продукции. Такой подход совершенно четко и недвусмысленно определен п. 3.4 Приложения № 2 к приказу Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. № 97 "Инструкция о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности". Перечень же расходов, подлежащих учету на счете 26, устанавливается нормативными актами по бухгалтерскому учету: "Инструкцией по применению Плана счетов", отраслевыми методическими указаниями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).

В основу группировки затрат по счетам 20 и 26 ложится их разделение на прямые и косвенные по отношению к видам выпускаемой продукции, работ, услуг.

Такая классификация носит сугубо экономический характер, но рекомендация по его применению содержится также в п. 11 "Положения о составе затрат"- документе, как уже говорилось выше, регулирующем состав затрат как с экономической, так и с налоговой точек зрения.

Таким образом, по нашему мнению, на счете 26 должны учитываться не только управленческие расходы в узком смысле (исходя из содержания соответствующего пункта Положения), но и затраты, связанные с управлением организацией в широком смысле: содержанием предприятия, его обслуживанием, организацией и управлением.

Во избежание дополнительных неприятностей по этому вопросу, особенно для тех организаций, которые не имеют отраслевых методик по себестоимости, можно порекомендовать оформить перечень расходов, подлежащих отражению на счете 26, как элемент учетной политики организации.

Напомним еще раз, что основным критерием выделения соответствующих расходов для учета на счете 26 "Общехозяйственные расходы" является отсутствие их непосредственной связи с осуществлением производственного процесса, с выпуском конкретных видов продукции, выполнением работ или оказанием услуг.

Несмотря на сказанное выше, следует предупредить практических работников бухгалтерских служб и других специалистов: в законодательстве Российской Федерации по бухгалтерскому учету и налогообложению не отработана соответствующая терминология. Очень часто одно и то же понятие в разных нормативных актах трактуется по-разному. Поэтому, учитывая особенности рассматриваемого метода бухгалтерского учета, различную целевую направленность бухгалтерского и налогового законодательства, следует всегда быть готовым к другой точке зрения, к обоснованию и защите своей позиции.

О составе затрат, учитываемых на счете 26 "Общехозяйственные расходы"

Когда у конкретной организации, выбравшей метод бухгалтерского учета, основанный на списании общехозяйственных расходов с кредита счета 26 в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", имеет место кредитовый оборот по счету 46 или, еще лучше, кредитовый оборот по счету 46 превышает дебетовый, вопросов не возникает.

Однако как быть в ситуации, когда при данном выбранном организацией методе бухгалтерского учета отсутствует кредитовый оборот по счету 46? Должны ли в этом случае списываться расходы со счета 26 в дебет счета 46 или нет? И как быть в этой ситуации с принципом последовательности, неизменности принятой организацией учетной политики на отчетный год?

Вспомним классический порядок осуществления бухгалтерских записей по счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". На дебете счета 46 формируется показатель себестоимости реализованной продукции, работ или услуг с кредита счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 40 "Готовая продукция", 45 "Товары отгруженные", 43 "Коммерческие расходы" и др. В этом случае счет 26 уже был предварительно закрыт в дебет счетов 20 или 23.

В классическом варианте учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции и расчета результатов основной деятельности дебетовые записи по счету 46 имеют место только при наличии кредитовых записей по этому же счету, т. е. фактическая себестоимость реализованной продукции может сформироваться как финансовый показатель только тогда, когда будет иметь место показатель выручки от реализации этой же продукции. Счет 46 предназначается для выявления финансового результата от основной деятельности, когда по дебету и кредиту данного операционно-результатного счета находит отражение один и тот же объем произведенной и реализованной продукции, но в разных стоимостных оценках: по дебету - по себестоимости, по кредиту - по цене реализации (продажи).

Рассмотрим следующую практическую ситуацию. Организация приняла учетную политику на отчетный год со списанием общехозяйственных расходов в дебет счета 46. В текущем отчетном периоде организация не имеет выручки от реализации продукции, работ или услуг, т. е. отсутствует кредитовый оборот по счету 46. Какие бухгалтерские записи при этом должны быть сделаны и как должна быть заполнена форма № 2 бухгалтерской отчетности?

С одной стороны, как мы уже видели, в отсутствие реализованной продукции не может и быть ее себестоимости, т. е. в отсутствие кредита счета 46 теряется экономический смысл дебетовой записи по этому счету. Вспомним, что соответствующая строка "старой" формы № 2 так и называлась: "Затраты на производство реализованной продукции".

С другой стороны, предприятие не вправе менять учетную политику в течение года без достаточных на то оснований (более подробно этот вопрос освещен в разделе "О возможностях изменений приказа по учетной политике"). Это не позволяет признать правомерным списание в этом периоде накладных расходов со счета 26 не в дебет счета 46, а, например, в дебет счета 20 "Основное производство" или в дебет счета 31 "Расходы будущих периодов".

На наш взгляд, поиск решения в этой неоднозначной ситуации следует начинать с ответа на основополагающий вопрос: являются ли расходы, учитываемые на счете 26 при варианте их списания в дебет счета 46, вообще необходимой составляющей себестоимости реализованной продукции или нет?

Как известно, в основу данного варианта организации учета затрат положена их классификация на производственные и периодические, классификация, очень широко применяемая в практике работы предприятий Запада, предприятий, функционирующих в условиях развитых рыночных отношений. Под производственными расходами понимаются расходы, связанные с осуществлением собственно производственного процесса, расходы, без которых производство, строго говоря, невозможно. Они в большой своей части зависят от объемов производства, т. е. изменяются с его колебаниями. Периодические же расходы - это расходы, обусловленные существованием, функционированием организации как единого целого. Они очень слабо связаны с собственно производственным процессом и практически не зависят от колебаний объемов выпуска продукции. Гораздо большее влияние оказывает на них длительность отчетного периода (отсюда и соответствующее название).

Более того, если быть до конца последовательным в применении концепции разделения текущих издержек на производственные и периодические, то разумно и логично рассмотреть эти затраты как один из видов операционных расходов и, вследствие этого, списать их в конце отчетного периода непосредственно на счет 80 "Прибыли и убытки". Логика данного подхода обусловлена также и тем, что обычно финансовый результат деятельности организации состоит не только из результата, выявленного на счете 46, - результата от основной деятельности. Имеют место разного рода операционные доходы, доходы от внереализационных операций и т. д., учитываемые и выявляемые либо на счетах 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов", либо непосредственно на счете 80 "Прибыли и убытки". А периодические расходы, как мы уже неоднократно подчеркивали, как раз и представляют собой затраты, связанные с существованием всей организации, какую бы деятельность она ни осуществляла и какие бы доходы ни получала.

Однако такая точка зрения может рассматриваться как дискуссионная, в качестве предложения по совершенствованию методологии бухгалтерского учета в рыночных отношениях. Организациям должно быть предоставлено право самостоятельного рассмотрения экономической природы общехозяйственных расходов исходя из специфики их деятельности, а также в зависимости от выбора порядка учета и списания этих расходов в конце отчетного периода. Действующими нормативными актами такой порядок пока не предусмотрен. (Точнее, тот порядок, который имеет место в настоящее время, на наш взгляд, не соответствует в полной мере разделению текущих расходов на производственные и периодические.)

Министерство финансов РФ занимает в настоящее время иную позицию, отличную от вышеизложенной. Его нормативными актами однозначно установлено, что списание общехозяйственных расходов при калькулировании ограниченной себестоимости производимой предприятием продукции подлежит отнесению не на счет 80 "Прибыли и убытки", а в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". В методологии бухгалтерского учета дебетовые обороты по счету 46 определены как фактическая себестоимость реализованной продукции (см. пояснения к счету 46 "Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия"). Из этого следует однозначный вывод, что, по мнению Минфина РФ, в рассматриваемом случае общехозяйственные расходы являются составной частью себестоимости реализованной продукции. Следуя этой логике и имея в виду, что данные расходы все-таки являются условно-постоянными и практически не зависят от объемов реализованной продукции, можно сделать вывод, что факт существования и необходимость списания общехозяйственных расходов не ставятся в зависимость от величины реализованной продукции, а в конечном итоге и от факта реализации (факта продажи), поскольку в таком случае принимается минимальное значение величины объема реализованной продукции, равное нулю (данное допущение недостаточно корректно, но оно единственное соответствует предложенной Минфином методологии).

По нашему мнению, при варианте, суть которого мы рассматриваем, факт существования общехозяйственных расходов не должен ставиться в зависимость от факта реализации (факта продажи). Иначе говоря, общехозяйственные расходы должны быть списаны в конце отчетного периода исходя из их экономической природы, узаконенной предприятием через учетную политику, на результат деятельности независимо от наличия выручки от реализации' Должны быть сделаны следующие бухгалтерские записи:

  • Д-т счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"- К-т счета 26 "Общехозяйственные расходы" - на величину расходов, собранных в отчетном периоде в дебете счета 26;
  • Д-т счета 80 "Прибыли и убытки"- К-т счета 46 - на ту же сумму.

Современная редакция содержания формы № 2 "Отчет о прибылях и убытках" (в отличие от предыдущей редакции) также позволяет не увязывать наличие общехозяйственных расходов с фактом реализации. Таким образом, при данном варианте организации учета затрат строка 040 "Управленческие расходы" заполняется на фактическую сумму расходов, собранных в течение отчетного периода на счете 26, независимо от наличия в отчетном периоде оборота по реализации продукции, работ, услуг, т. е. кредитового оборота по счету 46.

Нужно ли распределять списываемые на счет 46 общехозяйственные расходы между объектами калькулирования (видами реализованной продукции)? Как показывает практика проведения аудиторских проверок, некоторые предприятия поступают следующим образом: при списании сумм со счета 26 в дебет счета 46 распределяют величину накладных расходов по видам деятельности, видам основной реализации или даже по видам продаваемой продукции, учет в разрезе которых организован на счете 46. Это распределение осуществляется пропорционально ограниченной производственной себестоимости (без счета 26), т. е. делаются проводки: дебет счета 46 (А), 46 (Б), 46 (В) и т. д. - кредит счета 26. Иногда встречаются ситуации, когда сумма собранных на счете 26 накладных расходов списывается на счет 46 и включается на данном этапе в себестоимость аналитической позиции, имеющей наибольший удельный вес в общем объеме выручки. Такой подход объясняется тем, что бухгалтеры привыкли считать полную фактическую себестоимость реализованной продукции системным методом.

На наш взгляд, такие проводки неправомерны, так как они искажают экономический смысл и суть бухгалтерской записи по списанию общехозяйственных расходов именно как периодических расходов, не связанных с производством и, по этой причине, не подлежащих включению в себестоимость видов выпускаемой продукции.

Полная фактическая производственная себестоимость для целей управления и ценообразования в данном случае должна рассчитываться внесистемно (вне счетов бухгалтерского учета). Это же касается и порядка расчета фактической себестоимости для целей налогообложения для ее сравнения с ценами реализации продукции. Хотя, напомним еще раз, в налоговом законодательстве в настоящее время отсутствует толкование термина "фактическая себестоимость". некоторые другие вопросы ведения предприятиями бухгалтерского учета затрат(издержек обращения).

Некоторые другие вопросы ведения предприятиями бухгалтерского учета затрат(издержек обращения).

Зависит ли возможность применения метода списания общехозяйственных расходов непосредственно на счет реализации от выбранного предприятием способа признания выручки для ее отражения в бухгалтерском учете?

Очень спорным является вопрос о том, связан или нет способ списания общехозяйственных расходов в дебет счета 46 с порядком учета и признания выручки от реализации продукции, работ, услуг. Иначе говоря, должна ли организация при выборе способа списания накладных расходов "дебет счета 46 - кредит счета 26" "оглядываться" на способ учета выручки от реализации продукции, работ, услуг - порядок формирования кредитового оборота по счету 46 - или нет?

Заметим, что проблема уже была обозначена выше. Все зависит от не определенного до конца статуса расходов, учитываемых на счете 26, при их списании в дебет счета 46. Являются ли эти расходы, как и при другом варианте учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, равноправной частью себестоимости реализованной продукции, работ, услуг, только рассчитываемой иным способом (а значит, эти расходы должны быть связаны с порядком признания выручки от реализации), или они в данном случае считаются периодическими и, следовательно, не связанными ни с моментом признания выручки, ни с ее величиной?

Эта проблема теории и учетно-налоговой практики будет существовать до тех пор, пока периодические (условно-постоянные, управленческие) расходы будут списываться в дебет счета 46, а не в дебет счета 80 как операционные расходы.

Подойдем к рассмотрению обозначенного выше вопроса формально с точки зрения содержания действующего законодательства по бухгалтерскому учету.

Если предприятие отражает выручку от реализации продукции, работ, услуг "по оплате" (другой вопрос, почему оно так делает), то, как правило, у такого предприятия в балансе имеет место сальдо по счету 45 "Товары отгруженные".

Следует вспомнить, как оцениваются товары отгруженные в балансе, согласно нормативному акту по бухгалтерскому учету - "Положению по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации". В п. 52 данного Положения говорится следующее: "Отгруженные товары, сделанные работы и оказанные услуги отражаются в балансе по полной фактической или нормативной (плановой) себестоимости..., если организация отражает реализацию продукции (товаров, работ, услуг) по мере оплаты покупателем (заказчиком) расчетных документов".

При списании счета 26 в дебет счета 46 остатки товаров отгруженных в балансе на конец отчетного периода не могут быть оценены по полной фактической себестоимости. Значит, формально из содержания п. 52 "Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации" следует вывод о том, что если организация "отражает реализацию продукции (товаров, работ, услуг) по мере оплаты покупателем (заказчиком) расчетных документов", то она не вправе применять метод бухгалтерского учета "дебет счета 46 - кредит счета 26".

Другой вопрос, что такое "реализация по оплате". Какой смысл вкладывался в это понятие раньше (формально до 1995 года, а фактически до 1996 года), и какой сейчас? Речь идет о содержании нормативных актов, определивших порядок признания выручки от реализации продукции, работ, услуг в бухгалтерском учете, согласно допущению временной определенности фактов хозяйственной деятельности (по начислению): ПБУ 1/94 "Учетная политика предприятия", утверждено приказом Минфина РФ от 28 июля 1994 г. № 100 (введено в действие с 1 января 1995 года), "Положение о составе затрат" с изменениями и дополнениями, внесенными в его текст Постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. № 661 приказ Минфина РФ от 19 октября 1995 г. № 115 по годовому отчету за 1995 год.

Напомню, что до 1995 года предприятиям предоставлялось право выбора метода определения выручки от реализации продукции, работ, услуг через механизм учетной политики: "по оплате" или "по отгрузке". В п. 70 "старого" "Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации", действовавшего до 1995 года (приказ Минфина РФ от 20 марта 1992 г. № 10), говорилось: "Выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты (при безналичных расчетах - по поступлении средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждениях банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлении средств в кассу), либо по отгрузке товаров (выполнению работ, услуг) и предъявлению покупателю (заказчику) расчетных документов. Метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) устанавливается предприятием при принятии учетной политики на отчетный год исходя из условий хозяйствования и заключенных договоров". В тех отчетных периодах, когда действовало это Положение, строго говоря, нельзя было применять метод "дебет счета 46 - кредит счета 26" тем предприятиям, которые выбирали учетную политику "по оплате" (еще раз напомним, что это вытекает из содержания п. 52 "Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации").

В настоящее время, как мы знаем, организация обязана отражать в бухгалтерском учете выручку от реализации, согласно допущению временной определенности фактов хозяйственной деятельности (см. п. 3.1 "Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности", приложение 2 к приказу Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. № 97), т. е. исходя из содержания заключенного договора. Выручка может отражаться в бухгалтерском учете "по оплате", но только в том случае, если момент отчуждения имущества от собственника наступает после поступления денег в оплату этого имущества. При этом варианте также появляется счет 45 "Товары отгруженные", но экономический смысл сальдо по нему меняется. Счет относится в балансе к запасам.

У одного и того же предприятия, по одним и тем же товарам или по одной и той же продукции сегодня может быть в балансе и сальдо по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", и сальдо по счету 45 "Товары отгруженные" в зависимости от содержания заключенных контрактов. В обоих случаях организация будет соблюдать принцип начисления для отражения выручки от реализации. Возникает также вопрос: может такая организация применять учетную политику "дебет счета 46 - кредит счета 26" или нет?

Нам представляется, что применение метода бухгалтерского учета "дебет счета 46 - кредит счета 26" в настоящее время никак не должно увязываться с методом признания выручки, т.е. любое производственное предприятие, независимо от того, как оно отражает операции по кредиту счета 46, вправе применять бухгалтерскую запись с кредита счета 26 в дебет счета 46.

Этот вывод основывается, во-первых, на соблюдении предприятиями допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и, во-вторых, на самой роли общехозяйственных расходов при данном методе как периодических затрат, не связанных с производственной деятельностью и не зависящих по своей экономической природе от факта и метода признания выручки от реализации. Правда, еще раз напомним, что такой вывод формально противоречит п. 52 "Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации", редакция которого, на наш взгляд, требует существенной корректировки.

Метод бухгалтерского учета "дебет счета 46 - кредит счета 26" и метод признания выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения.

Как уже говорилось выше, в настоящее время выручка от реализации продукции (работ, услуг) в бухгалтерском учете должна отражаться в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления), согласно условиям заключенного договора.

Для целей же налогообложения предприятие вправе выбирать один из двух возможных вариантов признания выручки:

  • по начислению (показатель выручки совпадает с суммой, формируемой с помощью бухгалтерского учета);
  • по оплате (по моменту поступления денежных средств в оплату за отгруженные товары или продукцию).

Если предприятие выбирает различные варианты признания выручки для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения, то в практике работы организаций эти показатели, как правило, не совпадают.

В том случае, если предприятие в приказе по учетной политике на отчетный период утвердило метод бухгалтерского учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции и расчета результата от основной деятельности со списанием общей суммы общехозяйственных расходов, учитываемых на счете 26, в конце отчетного периода в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", возникает следующий налоговый вопрос: если сумма начисленной и признанной в бухгалтерском учете выручки от реализации продукции (работ, услуг) больше, чем величина этого же показателя, принимаемого для целей налогообложения, то должна ли корректироваться для целей налогообложения и сумма общехозяйственных расходов, списываемых в уменьшение бухгалтерской выручки (дебет счета 46 - кредит счета 26), или нет?

В настоящее время существуют две точки зрения по этому вопросу:

  • сумма этих расходов не должна корректироваться (т. е. их величины в бухгалтерском учете и налоговой отчетности совпадает-КУГ);
  • сумма этих расходов должна подвергаться корректировке, например, в пропорции между начисленной в бухгалтерском учете выручкой и выручкой, признанной для целей налогообложения.

С одной стороны, прибыль (убыток) от реализации продукции (работ услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

При определении состава затрат, включаемых в себестоимость продукции, как мы знаем, следует руководствоваться "Положением о составе затрат". В тексте Положения приводится перечень корректировок фактических текущих издержек для целей налогообложения. Корректировка управленческих расходов в зависимости от метода признания предприятием выручки в целях налогообложения прямо не предусмотрена. Таким образом, порядок учета косвенных затрат в целях налогообложения соотносим с порядком, определенным содержанием нормативных актов по бухгалтерскому учету. Косвенно это подтверждается, например, в примечаниях к "Расчету налога от фактической прибыли" Инструкции по налогу на прибыль, где говорится о том, что валовая прибыль, показываемая по соответствующей строке расчета, определяется путем ряда корректировок прибыли, определяемой по бухгалтерскому отчету. Отсюда достаточно логично вытекает вывод, что если правилами бухгалтерского учета предусмотрен порядок отнесения условно-постоянных расходов на счет реализации продукции, то применение этого порядка правомерно и при определении налогооблагаемой прибыли. С другой стороны, "Положением о составе затрат" предусмотрено отнесение на себестоимость реализованной продукции по статье "Затраты, связанные с управлением производством" только тех общехозяйственных расходов, которые относятся непосредственно к реализованной продукции. Это следует из анализа норм, содержащихся в Положении, в частности п. 1, п. 2 "и" разд. 1 и п. 13 разд. 2. Однако, так как вариант списания затрат с кредита счета 26 в дебет счета 46 является элементом метода бухгалтерского учета, то возможна точка зрения, утверждающая необходимость корректировки общехозяйственных расходов для целей налогообложения пропорционально начисленной и полученной выручке.

Двоякое толкование норм действующего законодательства предоставляет налоговым органам возможность обоснования точки зрения по данному вопросу, не совпадающей с позицией, выбранной предприятием.

Если обобщить рассмотренные ситуации, то, с нашей точки зрения, все перечисленные проблемы могут быть разрешены в 2-х случаях:

  • во-первых, при предоставлении организациям, выбравшим вариант калькулирования ограниченной себестоимости, права признавать общехозяйственные расходы как операционные со списанием их с кредита счета 26 непосредственно в дебет счета 80 "Прибыли и убытки";
  • во-вторых, при внесении поправки в налоговое законодательство, предусматривающей уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на данную сумму расходов.

Информационная база при варианте калькулирования ограниченной себестоимости предоставляет огромные дополнительные возможности для принятия различного рода управленческих решений как в политике ценообразования организации, так и в других аспектах управления.

Нормативное обоснование и принципы формирования себестоимости

Основной нормативный акт по вопросу состава затрат (себестоимости), действующий в настоящее время,- "Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утверждено Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552 с последующими изменениями, в том числе внесенными Постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. № 661 ("Положение о составе затрат").

Кроме того, в некоторых отраслях экономики действуют "Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг)". Часть методических рекомендаций была разработана в 60-80-е годы в условиях централизованной экономики, и они действуют в части, не противоречащей "Положению о составе затрат".

По некоторым видам деятельности и отраслям (потребительская кооперация, строительство, производство сельскохозяйственной продукции, создание научно-технической продукции, торговля и общественное питание) разработаны современные "Методические указания по планированию и учету себестоимости".

Рыночная экономика привела как к наполнению новым содержанием традиционных видов деятельности, так и к появлению совершенно новых (туристическая деятельность, риэлтерская, лотерейная, услуги сотовой связи, деятельность средств массовой информации и т. д.), для которых такого рода рекомендации отсутствуют. Специфика их функционирования накладывает свой отпечаток как на перечень затрат, включаемых в текущие издержки производства, так и на порядок учета и калькулирования себестоимости. Это приводит к возникновению множества нестандартных ситуаций, трудно разрешимых в рамках действующего законодательства.

Отличительная особенность "Положения о составе затрат" заключается в том, что оно регулирует как экономический, так и налоговый аспекты себестоимости. С одной стороны, на него имеется ссылка в п. 3.2 Инструкции "О порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности" (Приложение 2 к приказу Министерства финансов РФ от 12 декабря 1996 г. № 97), а с другой стороны, оно упомянуто в п. 2.3 Инструкции № 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", утвержденной Госналогслужбой РФ 10 августа 1995 г.

Ряд налоговых органов считает, что "Положение о составе затрат" содержит исчерпывающий перечень расходов, подлежащих включению в себестоимость. Однако многообразие хозяйственной деятельности в современных условиях приводит к тому, что многие затраты, которые по своей экономической природе должны относиться к категории текущих издержек производства или обращения, просто отсутствуют в данном перечне. Такая ситуация создает предпосылки для профессиональной неуверенности специалистов (бухгалтеров, финансистов, аудиторов, налоговых инспекторов), честных налогоплательщиков и делает для руководителей предприятий непредсказуемым поведение контролирующих органов, что мешает нормальному процессу развития и становления цивилизованных рыночных отношений.

Несовершенство действующей системы нормативных актов обусловлено, на наш взгляд, еще двумя причинами. Отсутствует единый понятийный, терминологический аппарат. В разных документах в один и тот же термин вкладывается разный смысл. Было бы разумным либо унифицировать, по возможности, применяемую терминологию, либо каждый раз оговаривать, что понимается под тем или иным термином в различных видах законодательства.

Кроме того, происходят периодические нарушения и сбои в самой технологии законотворчества, когда не отслеживается иерархия нормативных актов, не соблюдаются требования по их оформлению и механизму утверждения. Более того, наблюдается противоречие не только документов друг другу, но и различных пунктов одного и того же нормативного акта.

Вопросы состава и учета затрат в условиях складывающихся рыночных отношений продолжают регулироваться исходя не из принципов экономической целесообразности, а из методов государственной регламентации, сложившихся в системе централизованно планировавшейся экономики. Если такой подход оправдывал себя в условиях прежней системы хозяйствования, то в настоящее время, по мере возрастания роли экономических методов управления, издержки и недостатки данного подхода становятся все более очевидными.

Себестоимость продукции представляет собой объективный показатель, который не зависит от содержания тех или иных нормативных актов и сущность которого определяется рядом экономических принципов. Попытаемся их сформулировать.

Связь с предпринимательской деятельностью, осуществляемой организацией. Сущность данного принципа заключается в том, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются издержки, связанные с процессами производства и реализации. Издержки, не связанные с предпринимательской деятельностью, относятся к категории непроизводственных расходов.

Данный принцип напрямую не зафиксирован в нормативных актах, но он вытекает из формулировки себестоимости, приведенной в "Положении о составе затрат", а также из анализа перечня расходов, подлежащих включению в себестоимость, и расходов, не относимых к ней.

Разделение текущих и капитальных затрат. В бухгалтерском учете должен быть обеспечен раздельный учет текущих затрат организации и ее капитальных затрат. К текущим относятся расходы производственных ресурсов, которые, как правило, потребляются в одном хозяйственном цикле. К капитальным относятся расходы на внеоборотные активы, используемые в нескольких циклах производства, стоимость которых включается в текущие издержки производства или обращения посредством начисления износа, или амортизации. При этом к таким капитальным расходам следует относить не только традиционные для нас "капитальные вложения", но и расходы инвестиционного характера в иные внеоборотные активы организации, к примеру финансовые.

Основы данного принципа зафиксированы в п. 6 ст. 8 "Основные требования к ведению бухгалтерского учета" Закона РФ "О бухгалтерском учете".

Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности - принцип начисления. Согласно данному принципу, факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Например, расходы по оплате труда включаются в себестоимость не в момент выдачи денег из кассы, а на дату возникновения задолженности организации перед своими работниками.

Данный принцип содержится в разд. 2 "Формирование учетной политики" ПБУ 1/94 "Учетная политика предприятия".

Допущение имущественной обособленности организации. Согласно этому принципу, имущество и обязательства самого предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников этого предприятия и других юридических лиц.

Данное положение приведено в п. 2 ст. 8 Закона РФ "О бухгалтерском учете" и в разд. 2 ПБУ 1/94.

Форма № 2, строки 060, 070, 080

О заполнении формы № 2 следует помнить, что показатели отражаются развернуто, т. е. в отдельные позиции формы включаются не сальдо, не результаты хозяйственных операций, а сами операции, обороты.

О заполнении таких статей формы №2, как "Проценты к получению" и "Проценты к уплате", можно сказать следующее. Никакие дивиденды по строке 060 не отражаются. С другой стороны, трудно привести пример процентов к уплате, величина которых отражалась бы по дебету счета 80 "Прибыли и убытки".

Распространенной ошибкой при заполнении строк 060 и 080 "Проценты к получению" и "Доходы от участия в других организациях" является то, что бухгалтеры отражают доходы не в момент их возникновения в соответствии с принципом начисления (временной определенности фактов хозяйственной деятельности), а по дате поступления доходов (не только денежных) на баланс организации. Проблема достоверности отражения в отчетности полученных доходов от ценных бумаг возникает и из-за принципа налогообложения доходов у источника выплаты.

Доходы от участия организации в договоре совместной деятельности (простого товарищества) отражаются по статье "Доходы от участия в других организациях". Порядок налогообложения этих доходов отличается от налогообложения процентов (дивидендов) по ценным бумагам (доходы облагаются по общей ставке налога на прибыль).

По статьям "Прочие операционные доходы" (строка 090 форма № 2) и Прочие операционные расходы" (строка 100 форма № 2) отражаются данные, связанные с движением имущества организации.

По данным строкам отражаются обороты только по тем операциям, отраженным на счетах 47 и 48, результаты от которых списываются на счет учета финансовых результатов (счет 80). Операции по безвозмездной передаче имущества по этим строкам отражаться не могут, так как в данном случае результат подлежит списанию за счет средств чистой прибыли организации. Кроме того, следует помнить, что, согласно ст. 575 части второй Гражданского кодекса РФ, в отношениях между коммерческими организациями не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров месячной оплаты труда.

По данным статьям показываются не только обороты по счетам 47 и 48, но и ряд других операций, связанных с имуществом организации. Распространена ошибка, когда организация списывает возникающий от списания недоамортизированного имущества убыток не на счет 80, а на счет 81 "Использование прибыли" (не без влияния налоговых органов). При этом возникает неясность с точки зрения налогообложения, но не методологии бухгалтерского учета.

Обращаем внимание на принципиальное изменение методики отражения операций по купле-продаже валюты в 1997 году. Использование в этих целях счета 48 "Реализация прочих активов" отменяется.

Не менее принципиальным изменением порядка отражения операций в бухгалтерском учете является изменение в методике применения счета 81 "Использование прибыли" (строка 160 формы № 2).

По этой строке приводятся учтенные в течение отчетного года по дебету счета 81 суммы причитающихся платежей в бюджет за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. Текущие и капитальные затраты, осуществлявшиеся в отчетном году за счет собственных средств организации теперь подлежат отражению по дебету счета 88 "Нераспределенная прибыль, непокрытый убыток".

Таким образом, при составлении годового отчета за 1997 год необходимо отсортировать такого рода расходы на счете 81 "Использование прибыли" и произвести записи по дебету счета 88.

Наличие дебетового сальдо по счету 88 говорит об отсутствии источников финансирования, покрывающих перечисленные выше расходы, о том, что организация живет "не по средствам". В случае возникновения такой ситуации, по мнению автора, дебетовое сальдо по счету 88 должно показываться по строке 270 "Прочие оборотные активы". Предприятие может в этой ситуации воспользоваться правом, предоставленным новой редакцией п. 1.1 Приказа №97, и ввести дополнительную статью баланса "Переиспользование средств чистой прибыли".

Комментарии к составу затрат на производство продукции

Итак, на счета издержек производства (обращения) предприятие может отнести:

а) затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая материальные затраты и расходы на оплату труда работников, занятых производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции, сопровождению и гарантийному надзору продукции и устранению недостатков, выявленных в процессе ее эксплуатации.

В значительной части состав таких затрат приведен в п.6 ("Материальные затраты") и п. 7 ("Затраты на оплату труда") Положения о составе затрат.

Методика определения фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, на каждом предприятии определяется его учетной политикой (см. приложение 15, п. 2). В 1997 г. предприятия могли списывать материалы в производство.

Утвержден

Постановлением Правительства

Российской Федерации

от 29 июля 1996 г. № 914

(в ред.- Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

Плательщики налога на добавленную стоимость при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг) как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не облагаемых налогом, составляют счета-фактуры и ведут журналы учета счетов-фактур, книгу продаж и книгу покупок по установленным формам согласно Приложениям № 1, 2, 3.

Каждая отгрузка товара (выполнение работы, оказание услуги) оформляется составлением счета-фактуры и регистрацией ее в книге продаж и в книге покупок.

Счета-фактуры не составляются налогоплательщиками по операциям с ценными бумагами (кроме брокерских и иных посреднических услуг), а также банками (кредитными организациями) и страховыми организациями по операциям (сделкам), не облагаемым налогом на добавленную стоимость. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

I. Составление счетов-фактур и ведение журналов их учета

1. Счет-фактура составляется организацией (предприятием) - поставщиком (подрядчиком) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) на имя организации (предприятия) - покупателя (потребителя, заказчика) (далее именуются соответственно - поставщик и покупатель) в двух экземплярах, первый из которых не позднее 10 дней с даты отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги) или предоплаты (аванса) представляется поставщиком покупателю и дает право на зачет (возмещение) сумм налога на добавленную стоимость в порядке, установленном федеральным законом.

При направлении покупателю счетов-фактур по почте датой представления следует считать дату сдачи счета-фактуры на почту. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

2. Второй экземпляр (копия) счета-фактуры остается у поставщика для отражения в книге продаж и начисления налога на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг).

3. В счете-фактуре должны быть указаны:

порядковый номер счета-фактуры;

наименование и регистрационный номер поставщика товара (работы, услуги);

наименование получателя товара (работы, услуги);

наименование товара (работы, услуги);

стоимость (цена) товара (работ, услуг);

сумма налога на добавленную стоимость;

дата составления счета-фактуры. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

4. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером поставщика, а также лицом, ответственным за отпуск товаров (работ, услуг), и скрепляется печатью организации (предприятия). При необходимости счет-фактура может быть подписан иным ответственным лицом, уполномоченным в соответствии с приказом по организации (предприятию). (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

5. В счете-фактуре не допускаются подчистки и помарки. Исправления заверяются подписью руководителя и печатью поставщика с указанием даты исправления.

Получаемые и выдаваемые счета-фактуры хранятся раздельно в журналах учета счетов-фактур в течение полных 5 лет с даты их получения (выдачи).

Счета-фактуры в журналах учета должны быть подшиты и пронумерованы.

6. Счет-фактура составляется на русском языке с использованием компьютера или пишущей машины, но может быть заполнен от руки.

7. При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), не облагаемых налогом на добавленную стоимость, в счете-фактуре сумма налога не указывается и делается надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

8. Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут являться основанием для зачета (возмещения) покупателю налога на добавленную стоимость в порядке, установленном федеральным законом.

9. При реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) розничной торговли и общественного питания и другими организациями (предприятиями), выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению за наличный расчет с использованием контрольно-кассовых машин, требования настоящего Порядка считаются выполненными, если продавец товара (работы, услуги) выдал покупателю кассовый чек (счет), содержащий следующие реквизиты:

  • наименование организации-продавца (предприятия-продавца);
  • идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) организации-продавца (предприятия-продавца);
  • номер кассового аппарата;
  • номер и дата выдачи чека;
  • стоимость (цена) продаваемого товара с налогом на добавленную стоимость.

Организации, реализующие товары (работы, услуги) непосредственно населению без использования контрольно-кассовых машин в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, могут применять действующие бланки строгой отчетности вместо счетов-фактур с последующим отражением их в книге продаж у поставщика.

В случае если расчеты за товары (работы, услуги), реализуемые непосредственно населению, осуществляются через филиалы кредитных организаций, отделения связи и т. п., допускается применение действующих первичных учетных документов, служащих основанием при ведении бухгалтерского учета, вместо счетов-фактур с последующим отражением их в книге продаж. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

II. Ведение книги продаж поставщиком

10. Поставщики ведут журнал учета выдаваемых покупателям счетов-фактур и книгу продаж. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

11. Книга продаж предназначена для регистрации счетов-фактур (лент контрольно-кассовых аппаратов), составляемых поставщиком, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость по реализованным товарам (работам, услугам). (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

12. Отражение счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке по мере реализации товаров (работ, услуг) или получения предоплаты (аванса) в том отчетном периоде, в котором в целях налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг), но не позднее установленного пунктом 1 настоящего Порядка 10-дневного срока. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

13. Получение денежных средств в виде предоплаты (аванса) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) оформляется поставщиком составлением счетов-фактур и соответствующими записями в книге продаж. Покупатели, перечисляющие указанные денежные средства, записи по этим средствам в книге покупок не производят.

При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) под полученную предоплату (аванс) в книге продаж делается запись, уменьшающая сумму ранее оформленного налога на добавленную стоимость по этой предоплате (авансу) с соответствующим изменением итоговой суммы налога за отчетный период, в котором произведена отгрузка. Затем в соответствии с настоящим Порядком отражаются операции по фактической отгрузке товаров (выполнению работ, оказанию услуг) под полученную предоплату (аванс).

14. Книга продаж должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. Контроль за правильностью ведения книги осуществляется руководителем организации (предприятия) или уполномоченным им лицом.

Книга продаж хранится у поставщика в течение полных 5 лет с даты последней записи.

III. Ведение книги покупок покупателем

15. Покупатели товаров (работ, услуг) ведут журнал учета получаемых от поставщиков счетов-фактур и книгу покупок.

16. Книга покупок предназначена для регистрации счетов-фактур, представляемых поставщиками, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей зачету (возмещению) в порядке, установленном федеральным законом.

Суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным (оприходованным) и оплаченным товарам (работам, услугам) принимаются к зачету (возмещению) у покупателя только при наличии счетов-фактур, подтверждающих стоимость приобретенных товаров, и соответствующих записей в книге покупок.

17. Счета-фактуры, предъявляемые поставщиками, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования приобретаемых товаров (работ, услуг).

18. В случае использования в непроизводственной сфере товара, по которому в установленном порядке произведен зачет (возмещение) суммы налога на добавленную стоимость, в книге покупок делается запись, корректирующая эту сумму налога, с соответствующим уменьшением итоговой суммы налога, принимаемой к зачету (возмещению) в текущем отчетном периоде.

19. Книга покупок должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. Контроль за правильностью ведения книги осуществляется руководителем организации (предприятия) или уполномоченным им лицом.

Книга покупок хранится у покупателя в течение полных 5 лет с даты последней записи.

IV. Заключительные положения

20. Налогоплательщики обеспечивают себя бланками счетов-фактур, книгами покупок и книгами продаж самостоятельно. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

21. Плательщики налога на добавленную стоимость ведут достоверный количественный и номерной учет незаполненных бланков счетов-фактур.

Все бланки счетов-фактур должны быть заранее пронумерованы.

Нумерация незаполненных бланков счетов-фактур производится плательщиками налога на добавленную стоимость самостоятельно.

Номера копий счетов-фактур должны быть идентичны номерам оригиналов. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

22. Пронумерованные бланки счетов-фактур используются для оформления операций по отгрузке товаров (выполнению работ, оказанию услуг) в порядке возрастания номеров.

Нумерация бланков счетов-фактур осуществляется в пределах отчетного года.

Не использованные в текущем отчетном периоде пронумерованные бланки используются в следующем отчетном периоде.

Нумерация новых бланков счетов-фактур осуществляется в порядке возрастания номеров, начиная с последнего присвоенного номера.

В начале отчетного года нумерация начинается вновь с цифры 1. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

23. Размножение и передача пронумерованных незаполненных бланков счетов-фактур другим организациям, а также филиалам, отделениям и другим обособленным подразделениям организаций, самостоятельно реализующим товары (работы, услуги), или физическим лицам запрещаются.

Контроль за правильностью учета и использования бланков счетов-фактур осуществляется руководителем организации (предприятия) или уполномоченным им лицом. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

24. При наличии у плательщика налога на добавленную стоимость компьютерной формы учета допускается составление счетов-фактур с использованием компьютера. Изменения внешней формы счета-фактуры не должны нарушать последовательности расположения и числа показателей, предусмотренных типовой формой счета-фактуры. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

25. При наличии большого количества покупателей (потребителей) или поставщиков, а также компьютерной формы учета допускается ведение книги продаж (покупок) с использованием компьютера. В этом случае по истечении отчетного периода, но не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем (кварталом), книга продаж (покупок) распечатывается, страницы пронумеровываются, прошнуровываются и скрепляются печатью. (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

Приложение № 1

к Порядку ведения журналов учета

счетов-фактур при расчетах по налогу

на добавленную стоимость

(в ред.- Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

СЧЕТ-ФАКТУРА № ______________ от (1)

Поставщик (2)

Адрес (2а)

Телефон (2б)

Идентификационный номер поставщика (ИНН (2в)

Грузоотправитель и его адрес (3)

Грузополучатель и его адрес (4)

К платежно-расчетному документу № ________________ от (5)

Покупатель (6)

Адрес (6а)

Телефон (6б)

Идентификационный номер покупателя (ИНН) (6в)

Дополнение (условия оплаты по договору (контракту), способ отправления и т. п.) (7)

Наименование товара

Единица измерения

Количество

Цена

В т. ч. акциз

Сумма

В т. ч. акциз

Ставка НДС

Сумма НДС

Всего с НДС

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Всего к оплате (8)

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Руководитель организации Гл. Бухгалтер (предприятия)

М. П.

Выдал
(подпись ответственного
лица от поставщика)

Примечание. Без печати недействительно.

Первый экземпляр (оригинал) - покупателю.

Второй экземпляр (копия) - продавцу.

Состав показателей счета-фактуры

Построчно указываются следующие показатели:

  • в строке 1 - номер счета-фактуры и дата, когда он составлен;
  • в строке 2 - полное или сокращенное наименование поставщика (при этом полное или сокращенное наименование должно полностью соответствовать записям в учредительных документах);
  • в строке 2а - сведения о поставщике товаров (работ, услуг): юридический адрес поставщика в соответствии с учредительными документами;
  • в строке 2б - действующий номер телефона по юридическому адресу поставщика и действующий номер телефона по фактическому местонахождению; при совпадении номеров указывается только один номер телефона;
  • в строке 2в - идентификационный номер поставщика (ИНН);
  • в строке 3 - полное или сокращенное наименование грузоотправителя (при этом полное или сокращенное наименование должно полностью соответствовать записям в учредительных документах). Если поставщик и грузоотправитель - одно и то же юридическое лицо, то в данной строке пишется фраза: "Он же". Если поставщик и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, указывается полный почтовый адрес грузоотправителя;
  • в строке 4 - полное или сокращенное наименование грузополучателя (при этом полное или сокращенное наименование должно полностью соответствовать записям в учредительных документах) и полный почтовый адрес грузополучателя;
  • в строке 5 при расчете с помощью расчетных документов, к которым прилагается счет-фактура,- реквизиты расчетного документа: его номер и дата составления;
  • в строке 6 - полное или сокращенное наименование покупателя (при этом полное или сокращенное наименование должно полностью соответствовать записям в учредительных документах);
  • в строке 6а - сведения о покупателе товаров (работ, услуг): юридический адрес покупателя в соответствии с учредительными документами;
  • в строке 6б - действующий номер телефона по юридическому адресу покупателя и действующий номер телефона по фактическому местонахождению. При совпадении номеров указывается только один номер телефона;
  • в строке 6в - идентификационный номер покупателя (ИНН);
  • в строке 7 - дополнительные условия поставки, которые могут касаться транспортировки груза, оговариваются условия оплаты счета (в безналичном порядке, расчеты наличными деньгами через кассу, поставка товаров по товарообмену (бартеру), расчеты векселями, казначейскими обязательствами и т. п.).

Кроме того, в графах 1-10 счета-фактуры указываются следующие сведения о реализованных товарах (работах, услугах):

  • в графе 1 - наименование товаров (работ, услуг) и их технические характеристики, включая номера моделей, типы, размеры, ГОСТы, параметры и т. п.;
  • в графе 2 - принятая по данному товару единица измерения (штуки, килограммы, метры и т. д.);
  • в графе 3 - количество продаваемого (отгружаемого) по счету товара исходя из принятых по нему единиц измерения;
  • в графе 4 - цена товара по договору (контракту) за 1 единицу измерения без НДС (в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя НДС,- цена (тариф) за 1 единицу измерения с НДС), а по подакцизным товарам в графе 5 - сумма акциза;
  • в графе 6 - стоимость всего количества данного наименования товара без НДС, а по подакцизным товарам в графе 7 - сумма акциза; если счет-фактура выписывается на выполненные работы (оказанные услуги), то указывается стоимость этих работ (услуг) без НДС; при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), включающим в себя НДС,- стоимость всего количества данного наименования товара (работы, услуги) с учетом НДС;
  • в графе 8 - ставка НДС (20 или 10 процентов), а при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), включающим в себя НДС,- расчетная ставка (16,67 или 9,09 процента). В случае если по товарам (работам, услугам) имеется освобождение от уплаты НДС, ставится прочерк;
  • в графе 9 - сумма НДС, исчисленная по данному товару (работе, услуге) по соответствующим ставкам; в случае освобождения от уплаты НДС товаров (работ, услуг) ставится прочерк;
  • в графе 10 - стоимость каждого вида товара (работы, услуги) с НДС (или по освобождаемым - без НДС).

По счету-фактуре по строке 8 подводятся итоговые суммы по графам 6, 7, 9 и 10.

Приложение № 2

к Порядку ведения журналов учета

счетов-фактур при расчетах по налогу

на добавленную стоимость

(в ред.- Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

КНИГА ПРОДАЖ

Налогоплательщик-продавец

Идентификационный номер налогоплательщика-продавца

Продажа за период с ______________ по

Дата и номер счета-фактуры поставщика

Наименование покупателя

Идентификационный номер покупателя

Дата оплаты счета-фактуры поставщика

Всего продаж включая НДС,

В том числе

         

продажи, облагаемые налогом по ставке

продажи, не облагаемые налогом

 

 

 

 

 

20 процентов (5)

10 процентов (6)

всего

из них на экспорт

 

 

 

 

 

стоимость продаж без НДС

сумма НДС

стоимость продаж без НДС

сумма НДС

 

 

(1)

(2)

(3)

(3а)

(4)

(5а)

(5б)

(6а)

(6б)

(7)

(8)

                                           

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ВСЕГО

                 

Главный бухгалтер

Состав показателей книги продаж

В книге продаж указываются:

  • полное или сокращенное наименование налогоплательщика-продавца, которое полностью должно соответствовать записям в учредительных документах;
  • идентификационный номер налогоплательщика-продавца;
  • отчетный период (месяц, квартал), в котором произведены продажи.
  • Кроме того, в графах 1-7а книги продаж отражаются следующие показатели:
  • в графе 1 - дата и номер счета-фактуры поставщика (продавца);
  • в графе 2 - наименование покупателя согласно счету-фактуре;
  • в графе 3 - идентификационный номер покупателя согласно счету-фактуре;
  • в графе 3а - дата оплаты счета-фактуры поставщика;
  • в графе 4 - итоговая сумма продаж по счету-фактуре, включая НДС;
  • в графе 5 - продажи, облагаемые налогом по ставке в размере 20 процентов, соответственно в графе 5а - их стоимость без НДС, в графе 5б - сумма НДС, исчисленная от стоимости продаж по ставке в размере 20 процентов (расчетным ставкам в размере 16,67 и 13,79 процента);
  • в графе 6 - продажи, облагаемые налогом по ставке в размере 10 процентов, соответственно в графе 6а - их стоимость без НДС, в графе 6б - сумма НДС, исчисленная от стоимости продаж по ставке в размере 10 процентов (расчетной ставке в размере 9,09 процента);
  • в графах 7 и 7а - итоговая сумма продаж по счету-фактуре, не облагаемых налогом (из них на экспорт).

За каждый отчетный период (месяц, квартал) в книге продаж подводятся итоги по графам 4, 5а, 5б, 6а, 6б, 7 и 7а, которые используются при составлении расчета (декларации) по налогу на добавленную стоимость.

Приложение № 3

к Порядку ведения журналов учета

счетов-фактур при расчетах по налогу

на добавленную стоимость

(в ред.- Постановления Правительства РФ от 02.02.98 № 108)

КНИГА ПОКУПОК

Налогоплательщик-покупатель

Идентификационный номер налогоплательщика-покупателя

Покупки за период с ______________ по

Дата и номер счета-фактуры поставщика

Дата поступления счета-фактуры от поставщика

Дата оплаты счета-фактуры поставщика

Дата опри ходования товара

Наименование поставщика

Идентификационный номер поставщика

Всего покупок, включая НДС

В том числе

             

покупки, облагаемые налогом
по ставке

покупки, не облагаемые налогом

              20 процентов (7) 10 процентов (8) всего               стоимость покупок без НДС сумма НДС стоимость покупок без НДС сумма НДС  

(1)

(2)

(3)

(3а)

(4)

(5)

(6)

(7а)

(7б)

(8а)

(8б)

(9)

                                                                                                                          ВСЕГО                    

Главный бухгалтер

Состав показателей книги покупок

В книге покупок указываются:

  • полное или сокращенное наименование налогоплательщика-покупателя, которое должно полностью соответствовать записям в учредительных документах;
  • идентификационный номер налогоплательщика-покупателя;
  • отчетный период (месяц, квартал), в котором произведены покупки.
  • Кроме того, в графах 1 - 9 книги покупок отражаются следующие показатели:
  • в графе 1 - дата и номер счета-фактуры поставщика;
  • в графе 2 - дата поступления счета-фактуры от поставщика;
  • в графе 3 - дата оплаты покупок;
  • в графе 3а - дата оприходования товаров, выполнения работ, оказания услуг;
  • в графе 4 - наименование поставщика;
  • в графе 5 - идентификационный номер поставщика;
  • в графе 6 - итоговая сумма покупок по счету-фактуре, включая НДС;
  • в графе 7 - покупки, облагаемые налогом по ставке в размере 20 процентов (расчетным ставкам в размере 16,67 и 13,79 процента);
  • в графе 7а - стоимость покупок без НДС;
  • в графе 7б - сумма НДС, исчисленная от стоимости покупок по ставке в размере 20 процентов (расчетным ставкам 16,67 и 13,79 процента);
  • в графе 8 - покупки, облагаемые налогом по ставке в размере 10 процентов (расчетной ставке в размере 9,09 процента);
  • в графе 8а - стоимость покупок без НДС;
  • в графе 8б - сумма НДС, исчисленная от стоимости покупок по ставке в размере 10 процентов (расчетной ставке в размере 9,09 процента);
  • в графе 9 - итоговая сумма покупок по счету-фактуре, освобождаемых от НДС.

За каждый отчетный период (месяц, квартал) в книге покупок подводятся итоги по графам 6, 7а, 7б, 8а, 8б и 9, которые используются при составлении расчета (декларации) по налогу на добавленную стоимость.

Председатель Правительства
Российской Федерации
В.ЧЕРНОМЫРДИН

Утверждена

Постановлением

Госкомстата России

от 01.04.96 № 25

ИНСТРУКЦИЯ ПО ОПРЕДЕЛЕНИЮ РОЗНИЧНОГО ТОВАРООБОРОТА И ТОВАРНЫХ ЗАПАСОВ ЮРИДИЧЕСКИМИ ЛИЦАМИ, ИХ ОБОСОБЛЕННЫМИ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯМИ НЕЗАВИСИМО ОТ ФОРМЫ СОБСТВЕННОСТИ, ОСУЩЕСТВЛЯЮЩИМИ РОЗНИЧНУЮ ТОРГОВЛЮ И ОБЩЕСТВЕННОЕ ПИТАНИЕ

Под розничным товарооборотом понимается продажа потребительских товаров населению за наличный расчет независимо от каналов их реализации, а именно:

  • юридическими лицами, осуществляющими розничную торговлю и общественное питание, для которых торговая деятельность является основной;
  • юридическими лицами, осуществляющими торговлю, но для которых торговая деятельность не является основной;
  • физическими лицами, осуществляющими продажу товаров на вещевых, смешанных и продовольственных рынках.

Настоящая Инструкция применяется для проведения Федерального государственного статистического наблюдения, объектами которого являются юридические лица, их обособленные подразделения независимо от форм собственности, организационно-правовых форм и ведомственной принадлежности:

  • магазины, аптеки, палатки, павильоны, киоски, бензозаправочные станции и другая стационарная розничная сеть;
  • развозная и разносная торговая сеть;
  • столовые, рестораны, кафе, закусочные, бары и другая сеть общественного питания как самостоятельная, так и находящаяся на балансе производственных предприятий, школ, высших и средних учебных заведений, гостиниц, театров, музеев, стадионов и т.п.;
  • юридические лица, их обособленные подразделения независимо от форм собственности, осуществляющие продажу товаров населению, для которых эта деятельность не является основной.

Объемы продажи населению товаров физическими лицами на вещевых, смешанных и продовольственных рынках определяются на основе специальных обследований, осуществляемых региональными статистическими органами в соответствии со статистическим инструментарием, утвержденным Постановлением Госкомстата России 21.08.95 № 134 и 14.10.94 № 206.

1. Общие положения

1.1. Розничным товарооборотом является продажа товаров за наличный расчет населению.

Вместе с тем в период становления рыночных отношений в силу организационно-практических причин в состав розничного товарооборота включается также продажа продовольственных товаров отдельным юридическим лицам (социального назначения: больницам, детским учреждениям, домам инвалидов, престарелых и т.п.) по безналичному расчету из розничной торговой сети, мелкооптовых баз, сети общественного питания для организации питания обслуживаемых ими контингентов населения.

Кроме того, включается также в розничный товарооборот продажа товаров юридическим лицам, их обособленным подразделениям за наличный расчет.

Ранее включаемая в розничный товарооборот продажа по безналичному расчету непродовольственных товаров юридическим лицам, их обособленным подразделениям для собственных нужд считается оптовой продажей и в объеме розничного товарооборота не учитывается.

1.2. Розничный товарооборот учитывается в ценах фактической реализации строго за отчетный период на основе данных первичных документов: товарно-денежного отчета и прилагаемых к нему документов.

Розничный товарооборот показывается, включая стоимость стеклянной посуды, проданной населению с товаром, за вычетом стоимости возвращенной населением порожней стеклянной посуды, а также стоимость стеклопосуды, принятой от населения в обмен на товар.

1.3. Розничный товарооборот делится на: товарооборот розничной торговли и общественного питания.

2. Товарооборот розничной торговли

2.1. В состав товарооборота розничной торговли включается:

2.1.1. Продажа товаров (новых и бывших в употреблении) населению:

  • за наличный расчет юридическими лицами, их обособленными подразделениями; посредством кредитных карточек, по расчетным чекам сберегательных банков: по перечислениям со счетов вкладчиков по их поручениям, (учитывается как продажа за наличный расчет); фирмами, организующими продажу товаров с аукциона, на борту самолетов и в пассажирских поездах по времени сдачи магазину - складу денежной выручки бортпроводницами и проводниками поездов; юридическими лицами, их обособленными подразделениями, для которых розничная торговля не является основной деятельностью, реализующими товары населению с оплатой через свою кассу;
  • по безналичному расчету фирмами, выполняющими заказы населения на покупку товаров по почте (по времени сдачи ими посылок в отделения связи), продажа продовольственных товаров юридическим лицам из розничной торговой сети для организации питания обслуживаемых ими контингентов населения.

2.1.2. Продажа товаров в кредит с рассрочкой платежа (при этом в объем включается полная стоимость товаров по ценам фактической реализации по моменту получения товара покупателем).

2.1.3. Стоимость упаковки, имеющей продажную цену, не входящую в стоимость товара (полиэтиленовые пакеты) при расфасовке продовольственных товаров в магазинах.

2.1.4. Продажа товаров длительного пользования по образцам (мебели, холодильников, легковых автомобилей и др.) по времени доставки или отпуска их покупателю, независимо от времени уплаты денег.

2.1.5. При продаже отдельных товаров (лекарственных средств, топлива, легковых автомобилей и др.) со скидкой отдельным категориям населения (в соответствии с законодательством) в объем товарооборота включается продажа в размере оплачиваемой населением стоимости.

2.1.6. Продажа печатных изданий (книг, газет, журналов, изданий грамзаписи) по подписке по времени выдачи подписных изданий.

2.1.7. Продажа товаров за наличный расчет юридическими лицами, их обособленными подразделениями, для которых розничная торговля не является основной деятельностью, с оплатой через свою кассу.

2.1.8. Продажа за наличный расчет (по талонам) автозаправочными станциями горюче-смазочных материалов по месту и времени их продажи; а также запасных частей и средств ухода за автотранспортными средствами и других товаров.

2.1.9. Продажа через торговую сеть юридическим лицам, их обособленным подразделениям продовольственных товаров по безналичному расчету для питания обслуживаемых ими контингентов населения, именно: детским, лечебным, оздоровительным, профилактическим учреждениям, интернатам для престарелых, домам инвалидов, учебным заведениям; судам морского и речного флота, рыболовецким промысловым судам продовольственных товаров для организации питания экипажей судов, туристов и пассажиров в судовых ресторанах, отдельных непродовольственных товаров для реализации в барах, буфетах, киосках, ресторанах; геолого-поисковым партиям для организации питания работников экспедиций; исправительно-трудовым учреждениям для отпуска спецконтингентам за счет их личных денежных средств, хранящихся в учреждениях сберегательных банков с последующим перечислением средств осужденных лиц с их счетов на счета юридических лиц, осуществляющих розничную торговлю.

2.1.10. Продажа порожней тары.

2.1.11. Выдача товаров по всем видам выигрышей (по денежно-вещевым лотереям, при проведении спортивных мероприятий), при погашении товарами облигаций государственных целевых беспроцентных займов по времени отпуска их населению.

2.2. В состав розничного товарооборота не включается:

2.2.1. Отпуск отдельным категориям населения (в соответствии с законодательством) товаров, полностью оплаченных органами социальной защиты.

2.2.2. Отпуск юридическими лицами, их обособленными подразделениями товаров рабочим и служащим в счет заработной платы.

2.2.3. Стоимость возвращенных населением товаров, не выдержавших гарантийных сроков службы; товаров, возвращенных фирмам, выполняющим заказы населения по почте.

2.2.4. Продажа населению проездных билетов, талонов на все виды городского транспорта, лотерейных билетов.

2.2.5. Выдача подарков рабочим и служащим юридическими лицами за счет прибыли.

2.2.6. Продажа населению почтовых марок, конвертов с маркой, почтовых открыток отделениями связи.

3. Товарооборот общественного питания

3.1. В состав товарооборота общественного питания включается:

3.1.1. Продажа населению изготовленной кулинарной продукции (блюд, кулинарных изделий, полуфабрикатов), мучных кондитерских и хлебобулочных изделий, покупных товаров без кулинарной обработки для потребления непосредственно на месте (в столовых, барах, ресторанах, кафе, закусочных) через обеденный зал или буфет, включая отпуск обедов на дом, через магазины, отделы кулинарии, палатки, киоски, развозную и разносную сеть.

3.1.2. Продажа кулинарной продукции (блюд, кулинарных изделий, полуфабрикатов), мучных кондитерских и хлебобулочных изделий, покупных товаров без кулинарной обработки рабочим и служащим с последующим удержанием стоимости из заработной платы. При этом стоимость питания, отпускаемого по абонементам, талонам учитывается в размере стоимости, оплачиваемой населением.

3.1.3. Продажа горячего питания работающим с последующим удержанием его стоимости из заработной платы.

3.1.4. Продажа цветов, сувениров и других непродовольственных товаров.

3.2. В оборот общественного питания не включается:

3.2.1. Бесплатная реализация кулинарной продукции отдельным категориям населения (учащимся школ, пенсионерам и т.п.), полностью оплаченного органами социальной защиты, а также работающим за счет средств юридических лиц, их обособленных подразделений.

3.2.2. Выручка за просмотр концертных программ, бильярдных, танцевальных, игровых залов и т.п.

4. Товарные запасы

Товарные запасы в розничной торговле учитываются в розничной сети и сети общественного питания.

Товарные запасы в розничной торговле и сети общественного питания показываются в розничных ценах, овоще -картофеле - фруктохранилищах - в ценах себестоимости или покупных ценах.

4.1. В товарные запасы розничной сети включаются:

4.1.1. Товары, имеющиеся в наличии в розничной сети (магазинах, палатках, аптеках, киосках, разносной и развозной сети), а также на базах, складах, овоще- картофеле- фруктохранилищах, принадлежащих юридическим лицам, их обособленным подразделениям независимо от форм собственности, числящиеся на их балансе и предназначенные для розничной торговли и общественного питания, в частности: текущего (нормального хранения), обеспечивающие повседневную продажу товаров, а также запасы товаров сезонного хранения (включая картофель, овощи и фрукты, создаваемые для обеспечения торговли по сезонам года) и досрочного завоза в отдаленные и труднодоступные районы.

4.1.2. Товары, закупленные и оплаченные и оставленные на ответственном хранении у поставщиков, а также сданные в переработку.

4.1.3. Товары, принятые на комиссию юридическими лицами, осуществляющими розничную торговлю, от физических и юридических лиц и не проданные на дату наблюдения.

4.2. В объем товарных запасов не включаются:

4.2.1. Товары в пути.

4.2.2. Тара всех видов: мягкая, жесткая, стеклянная как занятая под товарами, так и свободная.

4.2.3. Запасы товаров на складах юридических лиц, их обособленных подразделений, занимающихся заготовительной деятельностью.

С изданием настоящей Инструкции утрачивает силу Инструкция по учету розничного товарооборота и товарных запасов в предприятиях розничной торговли и общественного питания, утвержденная Постановлением Госкомстата России 08.02.93 № 17.

Управление статистики
товарных рынков и торговли

Приложение

к Приказу

Министерства финансов

Российской Федерации

от 8 февраля 1996 г. № 10

ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ  "БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ОРГАНИЗАЦИИ" (ПБУ 4/96)

1. Общие положения

1.1. Настоящее Положение устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме банков и бюджетных организаций.

Настоящее Положение является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации и должно применяться с учетом других положений по бухгалтерскому учету.

1.2. Положение не применяется при формировании отчетности, разрабатываемой организацией для внутренних целей, отчетности, составляемой для статистического наблюдения, представления банку в соответствии с его требованиями и иных специальных целей, если в правилах подготовки такой отчетности не предусматривается использование настоящего Положения.

1.3. Настоящее Положение применяется Министерством финансов Российской Федерации при установлении:

типовых форм бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке их составления;

упрощенного порядка формирования бухгалтерской отчетности для субъектов малого предпринимательства;

особенностей формирования сводной бухгалтерской отчетности, а также бухгалтерской отчетности в случае реорганизации и ликвидации организации;

особенностей формирования бухгалтерской отчетности страховыми и инвестиционными организациями;

порядка публикации бухгалтерской отчетности.

2. Определения

В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации указанные ниже понятия означают следующее:

  • бухгалтерская отчетность - система показателей, отражающих имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период;
  • отчетный период - период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность;
  • отчетная дата - дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность;
  • пользователь бухгалтерской отчетности - юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации.

3. Состав бухгалтерской отчетности и общие требования к ней

3.1. Бухгалтерская отчетность состоит из образующих единое целое взаимосвязанных бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и пояснений к ним.

3.2. Если бухгалтерская отчетность является частью более обширной представляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации информации (отчета или иного документа) об организации, то в ней должно быть обеспечено обособление показателей бухгалтерской отчетности.

3.3. Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также финансовых результатах ее деятельности. Достоверной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Если при составлении бухгалтерской отчетности исходя из правил настоящего Положения организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления об имущественном и финансовом положении организации, а также финансовых результатах ее деятельности, то в бухгалтерскую отчетность организации включаются соответствующие дополнительные показатели.

3.4. Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности филиалов, представительств и иных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы.

Под отдельным балансом понимается система показателей, формируемая подразделением организации и отражающая его имущественное и финансовое положение на отчетную дату для нужд управления организацией, в том числе составления бухгалтерской отчетности. При этом подразделения организации, выделенные на отдельные балансы, составляют отчетную информацию применительно к порядку, установленному настоящим Положением.

3.5. Содержание и формы бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и пояснений к ним применяются последовательно от одного отчетного периода к другому.

3.6. По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные за период, предшествовавший отчетному.

Если данные за период, предшествовавший отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Каждая корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах вместе с указанием ее причин.

3.7. Статьи бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и других форм бухгалтерской отчетности, по которым отсутствуют числовые значения активов, пассивов, финансовых результатов и иных показателей, прочеркиваются.

3.8. Бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря включительно.

Первоначальным отчетным годом для впервые созданной либо реорганизованной организации считается период со дня ее государственной регистрации по 31 декабря включительно, а для организации, впервые созданной после 1 октября,- с даты государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.

3.9. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.

3.10. Каждая составляющая часть бухгалтерской отчетности, предусмотренная пунктом 3.1 настоящего Положения, должна содержать следующие данные: наименование составляющей части; отчетная дата или отчетный период, за который составлена бухгалтерская отчетность; наименование организации, включая указание на ее организационно-правовую форму; формат представления числовых показателей бухгалтерского отчета.

3.11. Бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке.

3.12. Бухгалтерская отчетность должна быть составлена в валюте Российской Федерации.

3.13. Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации.

В организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией (централизованной бухгалтерией) или специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации, руководителем специализированной организации (централизованной бухгалтерии) либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет.

4. Содержание бухгалтерского баланса

4.1. Бухгалтерский баланс должен характеризовать имущественное и финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату, представляя данные о хозяйственных средствах (актив) и их источниках (пассив).

4.2. В бухгалтерском балансе активы и пассивы должны показываться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на долгосрочные (свыше одного года) и краткосрочные (до одного года включительно).

  1. Бухгалтерский баланс должен содержать следующие числовые показатели (с учетом изложенного в пункте 3.3 настоящего Положения):

Раздел

Группа статей

Статьи

1

2

3

АКТИВ 

Внеоборотные активы

Нематериальные активы

Организационные расходы

   

Патенты, лицензии, товарные знаки (знаки обслуживания), иные аналогичные права и активы

 

Основные средства

Деловая репутация организации

   

Земельные участки и объекты природопользования

   

Здания, машины, оборудование и другие основные средства

   

Незавершенное строительство

 

Финансовые вложения

Инвестиции в дочерние общества

   

Инвестиции в зависимые общества

   

Инвестиции в другие организации

   

Займы, предоставленные организациям на срок более 12 месяцев

   

Прочие финансовые вложения

Оборотные активы

Запасы

Сырье, материалы и аналогичные ценности

   

Затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)

   

Готовая продукция, товары для перепродажи и товары отгруженные

   

Расходы будущих периодов

 

Начисленный налог на добавленную стоимость на остаток имущества

   

Дебиторская задолженность <>

Покупатели и заказчики

   

Векселя к получению

   

Задолженность дочерних и зависимых обществ

   

Задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал

   

Авансы выданные

   

Прочие дебиторы

 

Финансовые вложения

Займы, предоставленные организациям на срок менее 12 месяцев

   

Собственные акции, выкупленные у акционеров

   

Прочие финансовые вложения

 

Денежные средства

Расчетные счета

   

Валютные счета

   

Прочие денежные средства

Убытки

Непокрытые убытки прошлых лет

   

Убыток отчетного года

 

ПАССИВ

Капитал и резервы

Уставный капитал

   

Добавочный капитал

   

Резервный капитал

Резервы, образованные в соответствии с законодательством

   

Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами

 

Нераспределенная прибыль прошлых лет

   

Нераспределенная прибыль отчетного года

 

Долгосрочные пассивы

Заемные средства

Кредиты банков, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты

   

Прочие займы, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты

 

Прочие пассивы

 

Краткосрочные пассивы

Заемные средства

Кредиты банков, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты

   

Прочие займы, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты

 

Кредиторская задолженность

Поставщики и подрядчики

   

Векселя к уплате

   

Задолженность перед дочерними и зависимыми обществами

   

Задолженность перед персоналом организации

   

Задолженность перед бюджетом и социальными фондами

   

Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов

   

Авансы полученные

   

Прочие кредиторы

 

Доходы будущих периодов

   

Резервы предстоящих расходов и платежей

 

<> Суммы дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев (включительно) после отчетной даты и свыше 12 месяцев после отчетной даты, должны показываться по каждой статье раздельно.

5. Содержание отчета о финансовых результатах

5.1. Отчет о финансовых результатах должен характеризовать финансовые результаты деятельности организации (счет "Прибыли и убытки") за отчетный период.

5.2. Отчет о финансовых результатах должен содержать следующие числовые показатели (с учетом изложенного в пункте 3.3 настоящего Положения):

  • выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и иных налогов и обязательных платежей (нетто-выручка)
  • себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов)
  • Коммерческие расходы
  • управленческие расходы
  • прибыль / убыток от реализации
  • проценты к получению
  • проценты к уплате
  • доходы от участия в других организациях
  • прочие операционные доходы
  • прочие операционные расходы
  • прибыль / убыток от финансово-хозяйственной деятельности
  • прочие внереализационные доходы
  • прочие внереализационные расходы
  • прибыль / убыток отчетного периода
  • налог на прибыль
  • отвлеченные средства
  • нераспределенная прибыль / убыток отчетного периода.

6. Содержание пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах

6.1. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах должны раскрывать учетную политику организации и обеспечивать пользователей бухгалтерской отчетности дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки имущественного и финансового положения организации и финансового результата ее деятельности.

6.2. В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах должно быть указано, что бухгалтерская отчетность сформирована организацией исходя из действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности, кроме случаев, когда организация допустила при формировании бухгалтерской отчетности отступления от этих правил. Каждое такое отступление должно быть раскрыто с указанием его причин и результата.

6.3. Порядок раскрытия учетной политики организации установлен Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" (ПБУ 1/94).

6.4. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах должны раскрывать следующие дополнительные данные:

  • о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов нематериальных активов;
  • о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств;
  • о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода арендованных основных средств;
  • о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов финансовых вложений;
  • о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов дебиторской задолженности;
  • об изменениях в капитале (уставном, резервном, добавочном и др.) организации;
  • о количестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных; количестве акций, выпущенных, но не оплаченных или оплаченных частично; номинальной стоимости акций, находящихся в собственности акционерного общества, его дочерних и зависимых обществ;
  • о составе резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, наличии их на начало и конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода;
  • о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности;
  • об объемах реализации продукции, товаров, работ, услуг по видам деятельности и географическим рынкам сбыта;
  • о составе затрат на производство (издержках обращения);
  • о составе прочих вне реализационных доходов и расходов;
  • о любых выданных и полученных обеспечениях обязательств и платежей организации.

6.5. В бухгалтерской отчетности должны быть раскрыты данные о движении денежных средств в отчетном периоде, характеризующие наличие, поступление и расходование денежных средств в организации.

7. Правила оценки статей бухгалтерской отчетности

7.1. При оценке статей бухгалтерской отчетности организация должна обеспечить соблюдение допущений и требований, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" (ПБУ 1/94).

7.2. Данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному, с учетом произведенной реорганизации, а также изменений, связанных с применением Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" (ПБУ 1/94).

7.3. В бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

7.4. Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т.е. за минусом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

7.5. Отклонения от правил, предусмотренных пунктами 7.1 - 7.4 настоящего Положения, допускаются в исключительных случаях. Каждое отклонение должно быть раскрыто в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах вместе с указанием его причин и результата, который данное отклонение оказало на формирование представления об имущественном и финансовом положении организации и финансовых результатах ее деятельности.

7.6. Правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

7.7. Статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

8. Отчет исполнительного органа

8.1. Бухгалтерская отчетность организации за отчетный год должна сопровождаться отчетом образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации ее исполнительного органа (правления, дирекции и т.п.).

Отчет исполнительного органа должен характеризовать текущее руководство по развитию деятельности организации в отчетном периоде и основные факторы, повлиявшие на хозяйственные и финансовые результаты деятельности организации.

8.2. В годовом отчете исполнительного органа подлежат раскрытию: динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; все значительные события, имевшие место после окончания отчетного периода и оказавшие или способные оказать существенное влияние на результаты деятельности организации; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и иные долгосрочные финансовые вложения; деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ и природоохранных мероприятий; иная информация, представляющая интерес для пользователей бухгалтерской отчетности и необходимая для реализации учредителями (участниками) организации контрольных прав.

9. Аудит бухгалтерской отчетности

9.1. В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, бухгалтерская отчетность подлежит обязательному аудиту.

9.2. Итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательного аудита бухгалтерской отчетности, является неотъемлемой частью этой отчетности.

10. Публичность бухгалтерской отчетности

10.1. Бухгалтерская отчетность является открытой для ознакомления пользователей-учредителей (участников), инвесторов, банков, кредиторов, покупателей, поставщиков и др. Организация должна обеспечить возможность для заинтересованных пользователей ознакомиться с бухгалтерской отчетностью.

10.2. Организация обязана обеспечить представление годовой бухгалтерской отчетности каждому учредителю (участнику) в сроки, установленные законодательством Российской Федерации.

10.3. Организация обязана представить бухгалтерскую отчетность, составленную по типовым формам, установленным Министерством финансов Российской Федерации, по одному экземпляру государственной налоговой инспекции и органу государственной статистики и в другие адреса, предусмотренные законодательством Российской Федерации, в сроки, установленные законодательством Российской Федерации.

10.4. В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, организация публикует бухгалтерскую отчетность, включая итоговую часть аудиторского заключения.

10.5. Публикация бухгалтерской отчетности производится не позднее 1 июля года, следующего за отчетным, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

10.6. Датой представления бухгалтерской отчетности для организации считается день фактической передачи ее по принадлежности или дата отправления, обозначенная на штемпеле почтовой организации.

Если дата представления бухгалтерской отчетности приходится на нерабочий (выходной) день, то сроком представления бухгалтерской отчетности считается первый следующий за ним рабочий день.

11. Периодическая бухгалтерская отчетность

11.1. Организация должна составлять периодическую бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

11.2. Периодическая бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, если иное не установлено законодательством Российской Федерации или учредителями (участниками) организации.

11.3. Общие требования к периодической бухгалтерской отчетности, содержание ее составляющих, правила оценки статей определяются в соответствии с настоящим Положением.

11.4. Организация должна сформировать периодическую бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного периода, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

11.5. Представление и публикация периодической бухгалтерской отчетности производятся в случаях и порядке, предусмотренных законодательством Российской Федерации или учредительными документами организации.

12. Заключительные положения

Настоящее Положение применяется начиная с бухгалтерских отчетов 1996 года.

Заместитель
Министра финансов
Российской Федерации
С.Д.ШАТАЛОВ

Приложение

к Приказу Министерства финансов

Российской Федерации

от 3 сентября 1997 г. № 65н

ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ
"УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ" ПБУ 6/97

1. Общие положения

1.1. Настоящее Положение устанавливает методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления и договора аренды. Под организацией в дальнейшем понимается юридическое лицо по законодательству Российской Федерации (за исключением банков и бюджетных учреждений).

Настоящее Положение является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации и должно применяться с учетом других положений по бухгалтерскому учету.

1.2. Положение не применяется в отношении:

  • машин и оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, занимающихся торговлей;
  • предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути;
  • капитальных и финансовых вложений, иных долгосрочных инвестиций.

1.3. Настоящее Положение применяется Министерством финансов Российской Федерации при установлении:

  • особенностей учета операций по договору аренды;
  • особенностей учета объектов природопользования.

2. Определения

2.1. В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации указанные ниже понятия означают следующее:

  • основные средства - часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказания услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев. Не относятся к основным средствам и учитываются организацией в составе средств в обороте предметы, используемые в течение периода менее 12 месяцев независимо от их стоимости, предметы стоимостью на дату приобретения не более стократного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за единицу независимо от срока их полезного использования и иные предметы, устанавливаемые организацией исходя из правил положений по бухгалтерскому учету;
  • срок полезного использования - период, в течение которого использование объекта основных средств призвано приносить доход организации или служить для выполнения целей деятельности организации, определяемый для принятых к бухгалтерскому учету основных средств в соответствии с установленным порядком. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

2.2. К основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.

Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

2.3. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

3. Оценка основных средств

3.1. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

3.2. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств могут быть:

  • суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
  • суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
  • суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
  • регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
  • таможенные пошлины и иные платежи;
  • не возмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
  • вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
  • иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

3.3. Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

3.4. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования.

3.5. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.

3.6. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящим Положением.

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, до оборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих раз ниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

3.7. Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности хозяйственного ведения, оперативного управления или договора аренды.

4. Амортизация основных средств

4.1. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.

По объектам основных средств, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, жилищному фонду, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п. объектам, продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.п.) амортизация не начисляется.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

4.2. Амортизация объектов основных средств производится одним из следующих способов начисления амортизационных начислений:

  • линейный способ;
  • способ уменьшаемого остатка;
  • способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
  • способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего его срока полезного использования.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев их нахождения на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации и основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев.

4.3. Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:

  • при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
  • при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
  • при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

4.4. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств при его отсутствии в технических условиях или не установлении в централизованном порядке производится исходя из:

  • ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;
  • ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы планово - предупредительных всех видов ремонта;
  • нормативно - правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

4.5. При начислении амортизационных отчислений по объектам основных средств, приобретенных с использованием бюджетных ассигнований, в расчет берется стоимость объекта за минусом величины полученных сумм.

4.6. Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

4.7. Амортизационные отчисления по объекту основных средств прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

4.8. Начисление амортизационных отчислений приостанавливается на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

4.9. Амортизационные отчисления по основным средствам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

4.10. Амортизационные отчисления по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

5. Восстановление основных средств

5.1. Восстановление объектов основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

5.2. Затраты на восстановление объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость таких объектов и относятся на добавочный капитал организации, если эти затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств.

5.3. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

6. Аренда основных средств

6.1. Имущество, предоставляемое арендатору (нанимателю) за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете у арендодателя (наймодателя) в оценке, в соответствии с правилами раздела 3 настоящего Положения (за исключением имущества по договору аренды предприятия).

Имущество по договору аренды предприятия в целом как имущественный комплекс учитывается арендатором по стоимости, определенной в соответствии с передаточным актом и договором аренды предприятия.

6.2. Объект основных средств, полученный по договору аренды, арендатором учитывается на забалансовом счете (за исключением объектов в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды) в оценке, принятой в договоре аренды.

6.3. Объект основных средств, полученный на правах финансовой аренды, отражается арендатором на балансовом счете после окончания срока, принятого договором финансовой аренды, если право собственности на этот объект у арендатора не возникло ранее.

6.4. Начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором по имуществу по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды).

6.5. Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются арендатором в собственные основные средства, если иное не предусмотрено договором аренды, в сумме фактически произведенных затрат.

7. Выбытие основных средств

7.1. Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского баланса.

Выбытие объекта имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций.

7.2. Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от реализации принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре.

7.3. Доходы, расходы и потери от списания с бухгалтерского баланса объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы, расходы и потери от списания объектов основных средств с бухгалтерского баланса подлежат зачислению соответственно в прибыль или убыток организации.

8. Раскрытие в бухгалтерской отчетности

8.1. В бухгалтерской отчетности отражаются первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года, стоимость выбытия и прироста и иные случаи движения основных средств.

8.2. В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

  • о способах оценки объектов основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств;
  • об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (включая в случаях достройки, до оборудования, реконструкции и частичной ликвидации);
  • о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);
  • об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;
  • об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;
  • о способах начисления в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по отдельным объектам основных средств.

9. Заключительные положения

Настоящее Положение применяется начиная с 1 января 1998 г.

Заместитель Министра
С.Д.ШАТАЛОВ

Copyright © 1994-2016 ООО "К-Пресс"


Источник: http://k-press.ru/trade/1998/2/SchPrZat/SchPrZat.asp


Закрыть ... [X]

Анекдоты про учителей и школу МирТесен - рекомендательная социальная сеть Бесплатно. отправить смс на теле 2


Простые выкройки больших размеров для женщин День рождения Бабушки - Сценарии праздников
Простые выкройки больших размеров для женщин Александр Сергеевич Пушкин. Стихотворения
Простые выкройки больших размеров для женщин Фильмы (2017) » Страница 2
Простые выкройки больших размеров для женщин Как выбрать свадебное платье, как подобрать по
Простые выкройки больших размеров для женщин Пошаговая инструкция по кладке пеноблоков своими руками
Простые выкройки больших размеров для женщин Академия тринитаризма - Главная страница - Новое на
Простые выкройки больших размеров для женщин Мир Дикого запада (телесериал) Википедия
Простые выкройки больших размеров для женщин КлуКлу. Рукоделие - бисероплетение, квиллинг, вышивка крестом
Простые выкройки больших размеров для женщин Когтеточка своими руками: пошаговая инструкция (Фото)
Сверлильные станки - купить настольные, вертикально Наращивание ресниц и контактные линзы Можно ли наращивать Витя Малеев в школе и дома пословица СРОЧНО! - Школьные Тем, кто ухаживает за пожилыми людьми, достигшими 80 лет Как покрыть ногти гель лаком (пошаговое руководство с фотографиями) Короткие тосты на день рождения женщине Вопросы и ответы магазин косметики Холи Ленд Облазит кожа с пальцев рук и ног у ребенка - Детское Танич, Михаил Исаевич Википедия